Onere della prova sul contribuente per la deroga alla territorialità IVA (Cass. civ. Sez. V n. 20218 del 19.07.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di IVA, l’onere di provare la sussistenza dei presupposti di fatto che legittimano la deroga al regime ordinario della territorialità grava sul contribuente che di quella deroga intenda avvalersi. Le prestazioni di servizi relative a beni mobili materiali, comprese le perizie, eseguite nel territorio dello Stato, restano imponibili ai sensi dell’art. 7, comma 4, lett. b), del d.P.R. n. 633 del 1972, a prescindere dalla sede del committente. La verifica del carattere delle prestazioni e della loro riferibilità alla fattispecie derogatoria integra un accertamento di fatto, insindacabile in sede di legittimità, che preclude la riqualificazione del servizio in termini di consulenza e assistenza tecnica ove il giudice di merito abbia riscontrato un contenuto analitico delle fatture.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate aveva recuperato l’IVA relativa all’anno d’imposta 2009, concernente fatture emesse da una società con sede in Italia nei confronti di una società con sede in Germania, priva di stabile organizzazione nel territorio dello Stato e ivi munita di solo rappresentante fiscale. L’Ufficio aveva qualificato le prestazioni come attività di consulenza e assistenza tecnica e legale, negando la territorialità delle operazioni per difetto del requisito soggettivo, e aveva contestato l’inerenza di ulteriori costi per riparazione di autoveicolo e affitto di locali per convegni.

La CTP di Genova aveva rigettato il ricorso della contribuente. La CTR della Liguria, in riforma, aveva accolto l’appello: le prestazioni erano riconducibili alle prestazioni di servizi relative a beni mobili materiali, eseguite in Italia, e i costi contestati erano inerenti all’attività d’impresa. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con cinque motivi; la contribuente ha resistito con controricorso.

La Motivazione della Corte

La Corte ha anzitutto rigettato la richiesta di riunione con altra causa pendente, rilevando che l’identità di questioni e la trattazione nella medesima udienza dinanzi al medesimo collegio realizzano una situazione assimilabile al simultaneus processus, non rendendo necessaria la riunione formale ai sensi dell’art. 151 disp. att. cod. proc. civ.

Il primo motivo, incentrato sull’art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000 e sul mancato esperimento della prova di resistenza, è stato dichiarato inammissibile per carenza di interesse. La sentenza impugnata si fonda su più rationes decidendi autonome: quando il soccombente non censura tutte le argomentazioni poste a sostegno della decisione, il rigetto di una sola rende inammissibili gli altri motivi, non potendo comunque conseguirne la cassazione.

Il secondo e il terzo motivo, esaminati unitariamente, sono stati dichiarati inammissibili. La Corte ha ricostruito la disciplina applicabile ratione temporis: l’art. 7, comma 3, del d.P.R. n. 633 del 1972 fissava la regola generale della territorialità; la lett. b) del comma 4 prevedeva la deroga per le prestazioni relative a beni mobili materiali, imponibili dove eseguite; la lett. d) collocava le prestazioni di consulenza e assistenza tecnica nel luogo del committente.

Sulla ripartizione dell’onere probatorio la Corte ha richiamato il principio per cui chi invoca la deroga al regime impositivo ordinario ne sopporta l’onere dimostrativo (Cass. n. 3603/2009; Cass. n. 15871/2016; Cass. n. 10355/2022). La contribuente aveva assolto a tale onere: la CTR aveva accertato in fatto che le prestazioni consistevano nel confezionamento di prodotti ortofrutticoli, nel controllo della qualità, nell’analisi dei prodotti e nel monitoraggio dei residui e dell’etichettatura, desumibili dal contenuto specifico delle fatture. Non sussiste violazione dell’art. 2697 cod. civ., che ricorre solo quando la regola sull’onere della prova sia applicata a parte diversa da quella gravata.

La Corte ha poi valorizzato la risoluzione n. 122/E del 12 agosto 2005, che distingue la perizia, circoscritta allo specifico bene, dai servizi di consulenza, che implicano valutazioni prospettiche sulla categoria di beni. Il quid pluris non è stato accertato nel caso concreto.

Il quarto motivo è stato dichiarato inammissibile perché non coglie la ratio decidendi: i costi di manutenzione dell’autovettura di proprietà della contribuente, utilizzata dal rappresentante fiscale in Italia, sono stati ritenuti inerenti e strumentali all’attività d’impresa, in linea con i principi espressi dalla Corte di Giustizia UE, causa C-475/23. Il quinto motivo è parimenti inammissibile, mirando a una rivalutazione dei fatti riservata al giudice di merito: l’affitto del locale, finalizzato al lancio dei prodotti sul mercato, integra spese di pubblicità e non di rappresentanza.