Quadro RW, presunzione di evasione e onere della prova liberatoria del contribuente (Cass. civ. Sez. V n. 15154 del 06.06.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento tributario, la presunzione di evasione sugli investimenti e le attività di natura finanziaria detenuti in Stati o territori a regime fiscale privilegiato, stabilita dall’art. 12, comma 2, d.l. n. 78 del 2009 (convertito con modificazioni dalla l. n. 102 del 2009), non ha natura procedimentale, ma sostanziale: ne deriva che spetta al contribuente vincere la presunzione legale, allegando riscontri giustificativi idonei a dimostrare che le somme detenute all’estero non costituiscono maggior reddito occulto. L’inversione dell’onere probatorio è dunque a carico del contribuente, mentre l’Amministrazione finanziaria assolve il proprio onere attraverso i dati risultanti dalla movimentazione dei rapporti, secondo l’art. 32 d.P.R. n. 600 del 1973; non può, pertanto, sostenersi che le ampie possibilità probatorie dell’Ufficio suppliscano alle carenze documentali della parte contribuente.

Il Fatto

Il contribuente riceveva un avviso di contestazione con contestuale irrogazione di sanzioni per la mancata compilazione del quadro RW nella dichiarazione dei redditi relativa all’anno d’imposta 2013. L’Ufficio contestava la disponibilità e l’effettiva movimentazione di capitali detenuti all’estero, in Paesi a fiscalità privilegiata, la cui esistenza andava esposta in dichiarazione, con conseguente ripresa a tassazione fondata sulla presunzione di evasione, salva prova contraria, ai sensi dell’art. 12, comma 2, d.l. n. 78 del 2009.

Entrambi i gradi di merito si erano conclusi in favore del contribuente. La sentenza della Commissione tributaria regionale, sezione distaccata di Brescia, è stata impugnata dall’Agenzia delle entrate con ricorso per cassazione, affidato a due motivi. La parte contribuente è rimasta intimata.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo denunciava la nullità della sentenza per motivazione meramente apparente e obiettivamente perplessa, in violazione dell’art. 112 cod. proc. civ. La Corte lo rigetta, ricordando che è deducibile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si traduce in violazione di legge costituzionalmente rilevante, attinente all’esistenza della motivazione in sé. Il vizio si esaurisce nella mancanza assoluta di motivi, nella motivazione apparente, nel contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili o nella motivazione perplessa e incomprensibile, restando esclusa ogni rilevanza del semplice difetto di sufficienza, secondo il consolidato indirizzo delle Sezioni Unite n. 8053 del 2014. Nel caso di specie il giudice dell’appello ha indicato le proprie fonti di convincimento e le ragioni della prevalenza data ai diversi apporti probatori: pur errata in diritto, la motivazione supera il minimo costituzionale.

Il secondo motivo, attinente alla violazione del riparto probatorio, è invece fondato. Affermare che le ampie possibilità probatorie dell’Agenzia possano sopperire alle carenze documentali del contribuente equivale a invertire l’onere della prova, in violazione del criterio fissato dal legislatore, ponendo a carico dell’Ufficio quella che è la prova liberatoria del contribuente.

La Corte precisa che la presunzione di evasione dell’art. 12, comma 2, d.l. n. 78 del 2009 ha natura sostanziale e non procedimentale, con la conseguenza che non può riconoscersi efficacia retroattiva; l’Amministrazione può comunque ricorrere ai medesimi fatti sub specie di presunzione semplice, secondo quanto già affermato da Cass. Sez. 5 n. 2990 del 2024 e, in precedenza, da Cass. Sez. 5 n. 33893 del 2019.

Sul piano generale delle indagini bancarie, l’orientamento consolidato richiamato stabilisce che l’onere dell’Amministrazione è soddisfatto attraverso i dati e gli elementi risultanti dai conti, determinandosi un’inversione dell’onere della prova a carico del contribuente, il quale deve dimostrare con prova non generica ma analitica, per ogni versamento, che gli elementi desumibili dalla movimentazione non sono riferibili a operazioni imponibili (Cass. n. 15857 del 2016; Cass. n. 18081 del 2010).

La sentenza impugnata ha fatto malgoverno di tali principi, alterando il riparto probatorio. Il ricorso è pertanto accolto per il secondo motivo, rigettato per il primo, con cassazione della sentenza impugnata e rinvio alla Corte di giustizia tributaria della Lombardia, sezione staccata di Brescia, in diversa composizione, cui è demandata anche la regolazione delle spese.