Ritenute operate e non versate: esclusa la responsabilità solidale del sostituito (Cass. civ. Sez. 5 n. 23 del 01.01.2026)

Principi di diritto (Massima)
Il sostituito non è tenuto in solido con il sostituto d’imposta che abbia operato le ritenute d’acconto, ma non abbia versato le somme all’erario. La responsabilità solidale prevista dall’art. 35 d.P.R. n. 602/1973 è espressamente condizionata alla circostanza che le ritenute non siano state effettuate. Ne consegue che la sola effettuazione della ritenuta legittima il sostituito allo scomputo, ai sensi dell’art. 22 d.P.R. n. 917/1986, senza che rilevi l’eventuale omissione del versamento da parte del sostituto. Il dovere di versamento della ritenuta integra un’obbligazione autonoma facente capo esclusivamente al sostituto, mentre il soggetto passivo dell’obbligazione tributaria rimane il sostituito.

Il Fatto

La contribuente, socia di uno studio associato, richiedeva il rimborso di una quota del credito IRPEF derivante dall’attribuzione proporzionale delle ritenute d’acconto subite dallo studio. L’Amministrazione finanziaria rigettava parzialmente l’istanza, ritenendo non detraibili le ritenute operate ma non versate dal sostituto d’imposta.

La Commissione tributaria provinciale accoglieva il ricorso, affermando che ai fini dello scomputo è sufficiente l’effettuazione della ritenuta. La Commissione tributaria regionale della Campania, Sezione Staccata di Salerno, riformava la decisione sul presupposto del mancato versamento, che radicherebbe la responsabilità solidale di sostituto e sostituito. Avverso tale sentenza la contribuente proponeva ricorso per cassazione.

La Motivazione della Corte

La Corte di cassazione ha preliminarmente ripercorso l’orientamento delle Sezioni Unite n. 10378 del 2019, chiamate a dirimere il contrasto sulla configurabilità della solidarietà tra sostituto e sostituito nell’ipotesi di ritenute operate ma non versate. Il supremo consesso ha superato il precedente indirizzo che ravvisava un’obbligazione unica, affermando che l’art. 64, comma 2, d.P.R. n. 600/1973 dimostra come il soggetto passivo rimanga il sostituito e che al sostituto è riconosciuta solo la facoltà di intervenire nel processo.

Il dovere di versamento della ritenuta costituisce pertanto un’obbligazione autonoma, posta ex lege in capo al solo sostituto. L’art. 35 d.P.R. n. 602/1973 conferma tale ricostruzione, prevedendo la solidarietà esclusivamente quando il sostituto non abbia operato le ritenute: la norma, condizionando la responsabilità alla mancata effettuazione, esclude che il sostituito possa essere chiamato a rispondere di un’obbligazione già adempiuta attraverso la ritenuta subita.

L’interpretazione è coerente con l’art. 22 d.P.R. n. 917/1986, che riconosce al sostituito il diritto allo scomputo delle ritenute subite. La Corte ha evidenziato la contraddizione logica che deriverebbe dal riconoscere il diritto allo scomputo e, al contempo, assoggettare il sostituito in via solidale alla riscossione delle somme scomputate. Ha quindi dato continuità al principio espresso dalle Sezioni Unite, cui ha inteso conformarsi anche la successiva giurisprudenza di legittimità (Cass. n. 8903/2021).

La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, Sezione Staccata di Salerno, in diversa composizione, che dovrà attenersi al principio per cui, nel caso in cui il sostituto ometta di versare le somme per le quali ha operato le ritenute d’acconto, il sostituito non è tenuto in solido in sede di riscossione.