Sanzioni tributarie non dovute se il rapporto è definito senza pagamento (Cass. civ. Sez. V n. 25994 del 30.09.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di definizione agevolata delle controversie relative esclusivamente alle sanzioni collegate ai tributi, l’art. 6, comma 3, secondo periodo, del d.l. n. 119 del 2018 esclude il pagamento di alcun importo solo a condizione che il rapporto tributario principale sia stato sostanzialmente definito. Tale requisito non si identifica con la mera definitività dell’accertamento o dell’iscrizione a ruolo conseguente alla mancata impugnazione, che rende incontestabile la pretesa senza dimostrare la chiusura del rapporto mediante pagamento, acquiescenza satisfattiva, conciliazione o altra modalità idonea. Inoltre, l’art. 7 del d.l. n. 269 del 2003, che riserva alla persona giuridica le sanzioni relative al proprio rapporto fiscale, non opera quando la società sia utilizzata come mero schermo formale nell’esclusivo interesse della persona fisica, la quale risulti al tempo stesso ideatrice del sistema, trasgressore e beneficiaria esclusiva delle violazioni.

Il Fatto

Il contribuente impugnava l’avviso di irrogazione di sanzioni emesso dall’Amministrazione finanziaria per IRES, IRAP e IVA relativi all’anno d’imposta 2011, per un importo di euro 232.886,00. La pretesa si fondava sulla ritenuta qualità del contribuente di amministratore di fatto di una società con sede a San Marino, reputata dall’Ufficio esterovestita e collegata a un più ampio meccanismo operativo sul mercato nazionale. L’irrogazione traeva origine dall’accertamento eseguito nei confronti della società.

La Commissione tributaria provinciale respingeva il ricorso, ritenendo provata la gestione di fatto della società quale ideatore e beneficiario del sistema. In appello il contribuente presentava istanza di definizione agevolata delle sanzioni ai sensi dell’art. 6 del d.l. n. 119 del 2018, respinta dall’Amministrazione. La Commissione tributaria regionale riuniva i giudizi e rigettava sia il ricorso contro il diniego sia l’appello, compensando le spese. Proponeva quindi ricorso per cassazione affidato a tre motivi.

La Motivazione della Corte

Con il primo motivo il ricorrente censurava il rigetto del diniego di definizione agevolata, sostenendo che le sanzioni erano collegate ai tributi accertati nei confronti della società e che il rapporto principale era ormai definito per effetto dell’iscrizione a ruolo definitiva. La Corte corregge il percorso della Commissione regionale nella parte in cui sembra ricondurre in termini generali la definizione delle liti sanzionatorie al pagamento di una somma, affermazione riferibile alla sola prima parte del comma 3, concernente le sanzioni non collegate al tributo. Nondimeno, il rigetto è conforme a diritto.

La previsione invocata presuppone non solo che la lite abbia ad oggetto esclusivamente sanzioni collegate ai tributi, ma anche che il rapporto relativo ai tributi sia stato definito. Tale requisito non può identificarsi con la definitività dell’accertamento o dell’iscrizione a ruolo conseguente alla mancata impugnazione. La definitività rende incontestabile la pretesa, ma non dimostra che il rapporto sostanziale sia stato chiuso mediante pagamento, definizione agevolata, acquiescenza satisfattiva, conciliazione o altra modalità idonea. L’inciso “anche con modalità diverse dalla presente definizione” amplia le forme di chiusura del rapporto, ma non consente di equiparare alla definizione la sola stabilizzazione della pretesa. Il ricorrente non aveva allegato l’avvenuto pagamento né altra modalità satisfattiva.

Con il secondo motivo si deduceva la nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., assumendosi che i giudici di merito avessero fondato la decisione su un presupposto diverso da quello dell’atto impositivo, introducendo in contenzioso la prospettazione della società come mera fictio e dell’identità tra trasgressore e contribuente. La Corte ritiene il motivo infondato: l’Amministrazione non può modificare in giudizio il presupposto della pretesa, perché è la motivazione dell’atto a delimitare l’oggetto della lite. Non ricorre però mutazione della causa petendi quando il giudice valorizzi il medesimo nucleo fattuale già contestato e ne tragga le conseguenze giuridiche coerenti.

La qualificazione della società come mera fictio costituisce la qualificazione giuridica del medesimo quadro fattuale già posto a base dell’atto, non un diverso fatto costitutivo. La Corte distingue l’ordinaria ipotesi dell’amministratore che agisca per conto di una società dotata di effettiva autonomia dall’ipotesi in cui la veste societaria sia impiegata come mero diaframma formale di un’attività riconducibile alla persona fisica. Nel secondo caso l’alterità tra autore materiale e soggetto beneficiario viene meno. La deroga non discende dalla sola qualità di amministratore di fatto né dalla mera esterovestizione, ma dalla coincidenza sostanziale tra dominus, autore delle violazioni e beneficiario delle utilità. La Corte richiama i precedenti in tema di limiti all’operatività dell’art. 7 del d.l. n. 269 del 2003 e le pronunce sull’esclusione della simulazione dell’atto costitutivo di società di capitali, nonché il meccanismo dell’art. 37, terzo comma, d.P.R. n. 600 del 1973 e i principi unionali sull’interposizione in materia di IVA.

Il terzo motivo denunciava il difetto assoluto di motivazione per omessa pronuncia su specifico motivo di appello. La Corte esclude il vizio: la Commissione regionale ha esaminato, sia pure implicitamente, la censura sull’ampliamento del thema decidendum e ha esposto un percorso logico comprensibile e verificabile. Secondo il consolidato orientamento richiamato, la motivazione è apparente solo quando non renda percepibile il fondamento della decisione; non basta che sia sintetica o adesiva. Il ricorso è respinto con condanna alle spese.