Sanzioni tributarie: onere di vigilanza sul consulente e colpa presunta (Cass. civ. Sez. V n. 15784 del 05.06.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di sanzioni per violazioni di disposizioni tributarie, la prova dell’assenza di colpa grava, secondo le regole generali dell’illecito amministrativo, sul contribuente, il quale risponde dell’omesso versamento addebitabile al professionista incaricato ove non dimostri di aver vigilato sul puntuale adempimento del mandato. Ai sensi dell’art. 5 d.lgs. n. 472/1997 la colpa del contribuente si presume fino alla prova contraria, che deve essere offerta dal medesimo e va distinta dalla prova della buona fede, rilevante come esimente solo in caso di errore inevitabile. L’art. 6, comma 3, d.lgs. n. 472/1997 configura una causa generale di non punibilità, rispetto alla quale l’art. 1 legge n. 423/1995 introduce una disciplina speciale, operante non solo in fase di riscossione ma anche in sede contenziosa, ove il contribuente dimostri di aver fornito al professionista la provvista e di aver vigilato sul mandato.

Il Fatto

La Direzione Provinciale dell’Agenzia delle Entrate, all’esito di una verifica fiscale conclusa con processo verbale di constatazione, ha notificato al contribuente una pluralità di atti di contestazione, avvisi di accertamento e un atto di recupero per diverse annualità di imposta. Il presupposto era l’indebita compensazione di crediti inesistenti con debiti di natura tributaria e contributiva, oltre a infedeli dichiarazioni Iva e all’indebito utilizzo di ritenute d’acconto.

La verifica si inseriva in un percorso d’indagine a livello nazionale su un’ampia platea di soggetti che si avvalevano del medesimo intermediario. La Commissione Tributaria Provinciale accoglieva parzialmente gli otto ricorsi riuniti del contribuente, limitatamente alle sanzioni. La Commissione Tributaria Regionale respingeva sia l’appello principale dell’ufficio sia quello incidentale del contribuente. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con un unico motivo, incentrato sul riparto dell’onere probatorio in materia sanzionatoria.

La Motivazione della Corte

Il motivo è fondato. La Commissione Tributaria Regionale ha sostanzialmente esonerato il contribuente dalle sanzioni per la condotta del proprio consulente, ponendosi in contrasto con i principi nomofilattici sul contenuto e sul riparto degli oneri probatori. Secondo l’insegnamento richiamato, il contribuente risponde dell’omessa presentazione della dichiarazione da parte del professionista incaricato ove non dimostri di aver vigilato, nonché il comportamento fraudolento del medesimo professionista finalizzato a mascherare il proprio inadempimento (Cass. n. 19422 del 2018).

La Corte richiama poi il principio per cui la non punibilità può essere dimostrata, anche in sede contenziosa, mediante la prova — il cui onere grava sul contribuente — di aver fornito al professionista, denunziato all’Autorità giudiziaria, la provvista di quanto dovuto all’Erario e di aver vigilato sul puntuale adempimento del mandato, senza necessità dei ulteriori adempimenti procedurali previsti dalla legge n. 423/1995 (Cass. n. 24535 del 2017; Cass. n. 34759 del 2023).

La decisione sottolinea, altresì, che ai sensi dell’art. 5 d.lgs. n. 472/1997, applicativo del principio generale dell’art. 3 legge n. 689/1981, la colpa del contribuente si presume fino alla prova della sua assenza, che deve essere offerta dal contribuente e distinta dalla prova della buona fede, esimente solo in caso di errore inevitabile e non superabile con la normale diligenza (Cass. n. 2139 del 2020).

La Corte valorizza infine l’arresto delle Sezioni Unite n. 28640 del 2021, che conferma la possibilità per il contribuente di andare esente da sanzione ove dimostri di aver fornito la provvista e di aver vigilato sul mandato. La Commissione Tributaria Regionale non si è adeguata a tali principi, omettendo di individuare e specificare il comportamento del commercialista idoneo a impedire la vigilanza o a rendere difficilmente riconoscibile l’inadempimento, tenuto conto che le violazioni attenevano al reiterato mancato versamento di cospicui importi fiscali e previdenziali. Il commercialista, conclude la Corte, non può essere lasciato libero di muoversi in piena autonomia, gravando sul contribuente un preciso dovere di vigilanza e di controllo.

Il ricorso erariale è pertanto accolto e, non occorrendo ulteriori accertamenti di merito, la causa è decisa nel merito con il rigetto dell’originario ricorso del contribuente e la condanna alle spese di legittimità.