Studi di settore: motivazione e onere probatorio del contribuente (Cass. civ. Sez. V n. 13931 del 26.05.2025)

Principi di diritto (Massima)
L’accertamento tributario standardizzato mediante l’applicazione degli studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è determinata ex lege dallo scostamento tra reddito dichiarato e standard, ma nasce in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente, pena la nullità dell’accertamento, con il contribuente. La motivazione dell’atto non può esaurirsi nel rilievo dello scostamento: deve essere integrata con la dimostrazione dell’applicabilità in concreto dello standard prescelto e con le ragioni del disconoscimento delle contestazioni sollevate dal contribuente. Grava sul contribuente l’onere di allegare e provare le circostanze di fatto che giustificano un reddito inferiore a quello normale, mentre sull’ente impositore grava quello di dimostrare l’applicabilità dello standard al caso concreto. L’art. 62-sexies del d.l. n. 331/1993 consente accertamenti fondati su gravi incongruenze tra ricavi dichiarati e ricavi desumibili dalle caratteristiche della specifica attività.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate, direzione provinciale di Siracusa, notificava a un contribuente, esercente attività di soccorso stradale, un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2011 ai fini IRPEF, IRAP e IVA. L’accertamento, di tipo induttivo, muoveva dallo scostamento tra i ricavi dichiarati e quelli risultanti dall’applicazione dello studio di settore VG31U. Prima della notifica, l’Ufficio inviava l’invito al contraddittorio ai sensi dell’art. 10, comma 3-bis, legge n. 146/1998, ma l’interlocuzione aveva esito negativo.

Il contribuente impugnava l’atto dinanzi alla C.t.p. di Siracusa, che accoglieva il ricorso ritenendo erronea l’individuazione dello studio di settore rispetto all’attività effettivamente svolta. L’Agenzia proponeva appello alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, che lo rigettava ravvisando l’assoluta mancanza di motivazione dell’avviso. Da qui il ricorso per cassazione dell’Ufficio, affidato a un unico motivo.

La Motivazione della Corte

Il motivo è fondato. La Corte muove dal principio consolidato secondo cui l’accertamento standardizzato è un sistema di presunzioni semplici, la cui attitudine probatoria non deriva automaticamente dallo scostamento, ma si costruisce nel contraddittorio obbligatorio con il contribuente.

Il riparto degli oneri probatori è simmetrico. Sul contribuente grava l’onere di allegare e provare, senza limitazione di mezzi, le circostanze che allontanano la sua attività dal modello normale, giustificando un reddito inferiore. Sull’ente impositore grava invece l’onere di dimostrare l’applicabilità dello standard prescelto al caso concreto. In questo quadro si inseriscono i precedenti richiamati: Cass. n. 24931 del 2022 e Cass. n. 40936 del 2021.

La Corte richiama poi l’art. 62-sexies del d.l. n. 331/1993, che consente accertamenti fondati anche su gravi incongruenze tra ricavi dichiarati e ricavi desumibili dalle caratteristiche e condizioni di esercizio della specifica attività.

Nel caso concreto, l’Ufficio ha addotto le circostanze a fondamento dello scostamento, mentre il contribuente, privo di esaustiva documentazione contabile, nulla ha allegato per dimostrare l’allontanamento dal modello. La sentenza d’appello ha violato tali principi, ritenendo tout court che l’Ufficio si fosse limitato allo studio di settore, senza palesare l’iter logico-giuridico. L’accertamento, in realtà, non era basato esclusivamente sulle risultanze dello studio, ma costituiva un accertamento analitico-induttivo fondato sul complesso degli elementi addotti, con studio applicato dallo stesso contribuente per precedenti dichiarazioni.

Il ricorso è quindi accolto, la sentenza cassata e il giudizio rinviato alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, per nuovo esame e liquidazione delle spese di legittimità.