Motivazione apparente e accertamenti bancari: la CTR deve verificare ogni singolo movimento (Cass. civ. Sez. V n. 4553 del 20.02.2025)

Principi di diritto (Massima)
Il vizio di motivazione meramente apparente ricorre quando il giudice, pur formalmente enucleando argomentazioni, omette di illustrare l’iter logico seguito e le prove poste a fondamento del convincimento, così da non consentire alcun controllo sull’esattezza del ragionamento decisorio. In tema di accertamenti bancari, la presunzione legale di cui agli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972 pone a carico del contribuente la prova analitica e specifica, per ogni singola movimentazione, dell’inclusione nella base imponibile o dell’estraneità alla produzione del reddito. Il giudice tributario, privo di poteri di equità sostitutiva, è tenuto a verificare rigorosamente l’efficacia dimostrativa di tali prove, dandone compiutamente conto in motivazione. La sentenza che riduca equitativamente la pretesa erariale senza esplicitare le ragioni è nulla per error in procedendo.

Il Fatto

L’Amministrazione finanziaria emetteva, nei confronti di una ditta individuale, un avviso di accertamento per maggior reddito d’impresa relativo all’anno d’imposta 2011, fondato sulle risultanze di un processo verbale di constatazione della G.d.F. e sull’esame delle movimentazioni dei conti correnti riconducibili alla contribuente e al coniuge.

La CTR della Puglia, Sezione staccata di Lecce, in riforma parziale della decisione di primo grado, rideterminava equitativamente il reddito imponibile in 62.000,00 euro, rigettando il motivo sul contraddittorio endoprocedimentale e ritenendo assorbiti gli ulteriori motivi. Avverso tale pronuncia l’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione, resistito dalla contribuente con controricorso e ricorso incidentale.

La Motivazione della Corte

La Suprema Corte esamina congiuntamente i motivi, per la loro connessione, e li accoglie entrambi. Il primo motivo denuncia la violazione degli artt. 132 cod. proc. civ. e 36 del d.lgs. n. 546 del 1992 per avere la CTR reso una motivazione solo apparente sulla rideterminazione del reddito e per aver esercitato un potere equitativo precluso al giudice tributario. Il secondo motivo contesta la violazione degli artt. 2697 cod. civ., 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972, per non essere stata la decisione conforme alle regole probatorie in materia di accertamenti bancari.

La Corte richiama il costante orientamento per cui la motivazione è solo apparente quando, benché graficamente esistente e talora sovrabbondante, non renda percepibile il fondamento della decisione, risultando inidonea a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice. Vengono evocati i principi delle Sezioni Unite n. 8053 del 2014 e n. 22232 del 2016, nonché le successive conferme. In tali casi la sentenza è nulla per error in procedendo, non potendo l’interprete integrarla con ipotetiche congetture.

Nel caso concreto, la CTR non spiega come l’istanza di accertamento con adesione, presentata dalla contribuente, potesse escludere il contraddittorio anteriore all’emanazione dell’avviso, né da dove risultasse l’indifferenza della contribuente alle richieste dell’Ufficio. Quanto al merito, la decisione non chiarisce le ragioni per cui l’attestato comunale e la dichiarazione sostitutiva di notorietà potessero incidere sulla pretesa fiscale, peraltro fondata su accertamenti bancari.

La Corte ribadisce, richiamando Cass. n. 25365 del 2007 e Cass. n. 15161 del 2020, che l’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 fonda una presunzione relativa di ricavi sia sui prelevamenti sia sui versamenti, superabile solo con prova concreta e non con presunzioni semplici o richiami all’equità. Il giudice tributario è privo di poteri di equità sostitutiva, dovendo fondare la decisione su giudizi estimativi di cui deve dare conto in motivazione, in rapporto al materiale istruttorio.

Infine, la Corte ricorda che la presunzione legale, avendo fonte normativa, non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall’art. 2729 cod. civ. per le presunzioni semplici; spetta al contribuente fornire la prova analitica dell’estraneità di ogni movimento alla produzione del reddito. All’onere del contribuente corrisponde l’obbligo del giudice di verificare rigorosamente l’efficacia dimostrativa delle prove, rifuggendo da valutazioni di irragionevolezza, e di darne conto in sentenza. Attività dalla quale, nella specie, i giudici di appello si sono sottratti. La sentenza è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.