Raddoppio termini accertamento e IRAP: esclusione e presupposti (Cass. civ. Sez. Trib. n. 33014/2025)

Principi di diritto (Massima)
Il raddoppio dei termini per l’emissione dell’avviso di accertamento, previsto dagli artt. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973 e 57, comma 3, del d.P.R. n. 633 del 1972, presuppone l’obbligo di denuncia penale per uno dei reati di cui al d.lgs. n. 74 del 2000, non anche la sua effettiva presentazione. Tale raddoppio non si applica all’IRAP, poiché le violazioni in materia non sono assistite da sanzioni penali. L’obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale, per i tributi non armonizzati, sussiste solo se specificamente sancito; la sua violazione comporta l’invalidità dell’atto solo se il contribuente dimostra di aver subito un pregiudizio concreto.

Il Fatto

Un contribuente, titolare di ditta individuale nel settore della meccanica generale, riceveva un avviso di accertamento per l’anno di imposta 2007 con rideterminazione del reddito ai fini IRPEF, IVA e IRAP, a seguito del disconoscimento di costi esposti con fatture ritenute relative ad operazioni oggettivamente inesistenti. Le indagini erano state avviate a seguito di denuncia per usura nei confronti di un’altra ditta. Il contribuente impugnava l’atto, contestando: (i) l’insussistenza dei presupposti per il raddoppio dei termini, non essendovi denuncia per il 2007; (ii) la violazione del contraddittorio endoprocedimentale; (iii) l’insufficiente prova della inesistenza delle operazioni. La CTR della Lombardia rigettava il ricorso. Il contribuente proponeva ricorso per cassazione.

La Motivazione della Corte

La Suprema Corte ha accolto parzialmente il ricorso, limitatamente alla ripresa a tassazione IRAP. Quanto ai primi due motivi, la Corte ha ritenuto infondata la censura che il giudice di appello non si fosse pronunciato sulla mancanza di denuncia per il 2007. La sentenza impugnata si era espressamente pronunciata, rilevando che non è necessaria una denuncia-querela espressa, essendo sufficiente che emergano fatti che comportano l’obbligo di denuncia penale, anche se questa non viene presentata. La Corte ha richiamato l’orientamento consolidato e la sentenza della Corte costituzionale n. 247 del 2011, secondo cui il raddoppio dei termini consegue al mero riscontro di fatti comportanti l’obbligo di denuncia, indipendentemente dall’effettiva presentazione della stessa, dall’inizio dell’azione penale e dall’accertamento del reato.

La Corte ha tuttavia rilevato che la ripresa a tassazione involgeva anche l’IRAP, e per questo tributo il raddoppio dei termini non opera, perché le violazioni in materia di IRAP non sono presidiate da sanzioni penali. Su questo punto, i primi due motivi sono stati accolti, con conseguente cassazione della sentenza limitatamente alla parte relativa all’IRAP.

Il terzo motivo, sulla violazione del contraddittorio, è stato dichiarato infondato. La Corte ha richiamato il principio delle Sezioni Unite n. 24823/2015, per cui per i tributi non armonizzati l’obbligo generale di contraddittorio sussiste solo se specificamente previsto. Inoltre, il contribuente non ha dimostrato il pregiudizio concreto, non avendo offerto la prova degli elementi che avrebbe potuto far valere in sede procedimentale e che avrebbero potuto condurre a un esito diverso. Anche il quarto motivo, sul mancato apprezzamento delle prove offerte, è stato rigettato, in quanto la valutazione del materiale probatorio è un apprezzamento di merito insindacabile in sede di legittimità, se la motivazione è logica e coerente.

Implicazioni Pratiche

1. Distinzione tra tributi armonizzati e non per il contraddittorio: Per i tributi non armonizzati (IRAP, IRES, IRPEF per i redditi non di impresa), l’avvocato del contribuente deve verificare se esiste una specifica norma che imponga il contraddittorio endoprocedimentale; in mancanza, l’eccezione di violazione del contraddittorio è inammissibile, a meno che non si dimostri un pregiudizio concreto e la specifica utilità del contraddittorio omesso.
2. Raddoppio termini e IRAP: Il raddoppio dei termini per l’accertamento in presenza di fatti costituenti reato non si applica all’IRAP; l’avvocato deve sempre eccepire la decadenza dell’Amministrazione per l’IRAP quando l’atto è stato emesso oltre i termini ordinari, anche se vi è una denuncia penale per altri tributi.
3. Necessità di provare il pregiudizio per il contraddittorio: Per far valere la nullità dell’avviso di accertamento per violazione del contraddittorio, il contribuente ha l’onere di indicare specificamente quali argomenti o prove avrebbe potuto addurre in sede procedimentale e che, se valutati, avrebbero potuto condurre a un esito diverso; la mera eccezione formale è insufficiente.

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