Fideiussioni in atti giudiziari e imposta fissa per opposizione allo stato passivo (Cass. civ. Sez. V n. 6819 del 14.03.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di imposta di registro, l’enunciazione in un atto giudiziario di un contratto di fideiussione non comporta l’assoggettamento ad imposta proporzionale quando la garanzia risulti correlata ad operazioni di credito a medio e lungo termine già assoggettate all’imposta sostitutiva ai sensi degli artt. 15 e 17 d.P.R. n. 601/1973. L’art. 22 d.P.R. n. 131/1986, che disciplina l’imposizione degli atti enunciati e non registrati, non riguarda né gli atti esenti né quelli soggetti a imposizione sostitutiva, che avendo già scontato il tributo non possono essere nuovamente tassati in assenza di un autonomo presupposto. La sentenza che, in sede di opposizione allo stato passivo, accerta il mancato avveramento del beneficium excussionis o riconosce la natura privilegiata di un credito già ammesso, costituisce pronuncia puramente ricognitiva di diritti a contenuto patrimoniale, soggetta a imposta fissa ex art. 8, lett. d), Tariffa Parte prima, senza che rilevi la mancata registrazione del provvedimento di ammissione.

Il Fatto

La vicenda origina dall’impugnazione di una cartella scaturente da un avviso di liquidazione dell’imposta di registro emesso in relazione a una sentenza del tribunale civile che, decidendo su opposizioni allo stato passivo di una società in amministrazione straordinaria, aveva modificato il rango di alcuni crediti ed espunto la condizione di preventiva escussione con cui altri erano stati ammessi.

Dopo l’accoglimento parziale in primo grado, la Commissione tributaria regionale confermava l’esclusione dell’enunciazione delle fideiussioni ma riteneva dovuta l’imposta proporzionale sui crediti per i quali era stata eliminata la condizione. L’Agenzia delle Entrate ricorreva per cassazione; la curatela resisteva proponendo ricorso incidentale.

La Motivazione della Corte

I due motivi del ricorso principale, esaminati congiuntamente per connessione, sono privi di fondamento. La questione centrale è se l’imposta di registro debba applicarsi agli atti giudiziari che enunciano contratti di garanzia già tassati con l’imposta sostitutiva. La Corte dà continuità all’orientamento secondo cui la mancata estensione del regime agevolativo agli atti giudiziari non comporta che le operazioni di credito, per il fatto di essere enunciate, diventino soggette anche ad imposta di registro ex art. 22 d.P.R. n. 131/1986.

Richiamate le pronunce conformi — tra cui Sez. V n. 22829 del 2013, n. 17938 del 2019, n. 8341 del 2021 e n. 10490 del 2022 — il Collegio osserva che l’art. 15, secondo comma, d.P.R. n. 601/1973 sottrae al regime sostitutivo gli atti giudiziari, i quali restano soggetti alle normali imposte, ma ciò non autorizza una doppia imposizione sugli atti già tassati.

Quanto alla natura dei finanziamenti, l’ufficio sollecita un’indagine di fatto preclusa in sede di legittimità: la Commissione regionale ha accertato, sia pure implicitamente, la correlazione delle garanzie con operazioni di credito a medio-lungo termine ammesse al regime sostitutivo. Il ricorso principale va dunque rigettato.

È invece fondato il ricorso incidentale. L’art. 8 Tariffa Parte prima assoggetta a imposta proporzionale dell’1% gli atti di accertamento di diritti a contenuto patrimoniale (lett. c), e a imposta fissa quelli non recanti trasferimento, condanna o accertamento (lett. d). La pronuncia sulla qualità chirografaria o privilegiata del credito incide solo sulla graduazione nel concorso, senza modificare titolo e quantificazione dell’ammissione.

La Corte rivede l’indirizzo che subordinava l’imposta fissa alla previa tassazione proporzionale del decreto di ammissione. Un simile collegamento impositivo non si rinviene nella disciplina del tributo: l’imposta di registro è imposta d’atto e trova il proprio presupposto nel singolo atto, considerato nella sua autonomia, come ribadito dalla Corte cost. n. 177 del 2017 e dal principio di alternatività ex art. 40 TUR. Poiché l’Agenzia non contesta che si tratti di crediti da operazioni bancarie in campo IVA, erroneamente i giudici di appello hanno applicato l’imposta proporzionale.

Il ricorso incidentale è accolto; la sentenza impugnata è cassata e, decidendo nel merito, è confermata integralmente la sentenza di primo grado, con compensazione integrale delle spese di causa.