Rendimento netto del fondo pensione solo se derivante da investimenti sul mercato (Cass. civ. Sez. V n. 11217 del 28.04.2023)

Principi di diritto (Massima)
In tema di fondi previdenziali integrativi, il regime fiscale agevolato di cui all’art. 6 della legge n. 482 del 1985 (aliquota del 12,50%) si applica alle prestazioni erogate in forma capitale esclusivamente con riferimento al rendimento netto, individuato negli importi derivanti dall’effettivo investimento sul mercato, da parte del fondo, del capitale accantonato. Non integrano il rendimento netto le somme calcolate attraverso l’adozione di riserve matematiche e di sistemi tecnico-attuariali di capitalizzazione, finalizzati a garantire la copertura delle prestazioni previdenziali concordate. Il contribuente che impugna il silenzio-rifiuto dell’istanza di rimborso è attore in senso sostanziale e deve provare: l’impiego sul mercato del capitale accantonato, l’entità del rendimento di gestione conseguito e la modalità di assegnazione delle plusvalenze alle singole quote individuali. L’applicazione del beneficio non dipende dalla natura assicurativa della prestazione, ma dalla riconducibilità delle somme a redditi di capitale derivanti da contratti di capitalizzazione.

Il Fatto

Il contribuente, ex dirigente dell’ENEL iscritto al fondo pensione P.I.A., presentava istanza di rimborso per una maggiore ritenuta IRPEF operata dal datore di lavoro sulle somme erogate al momento del pensionamento, relative a importi maturati fino al 31 dicembre 2000. Il contribuente riteneva che le somme avessero natura assicurativa o comunque costituissero reddito da capitale, assoggettabile all’aliquota del 12,50% ai sensi dell’art. 42, comma 4, TUIR, e non all’aliquota del 32,22% applicata dal datore di lavoro sul trattamento di fine rapporto. La Commissione Tributaria Provinciale accoglieva parzialmente il ricorso, ma la Commissione Tributaria Regionale, su appello dell’Amministrazione finanziaria, riformava la decisione. La Corte di Cassazione, con sentenza n. 19083 del 2016, cassava con rinvio, richiamando il principio delle Sezioni Unite n. 1362 del 2011 e indicando al giudice del rinvio la necessità di verificare se e come il fondo avesse investito sul mercato il capitale accantonato. Nel giudizio di rinvio, la CTR rigettava la domanda, ritenendo che l’incremento della sorte capitale derivasse da contribuzioni aggiuntive dell’ENEL, sganciate da investimenti sul mercato. Gli eredi del contribuente proponevano ricorso per cassazione con otto motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte di Cassazione ha esaminato congiuntamente i motivi di ricorso, in quanto connessi, ripercorrendo la consolidata elaborazione giurisprudenziale in materia. Ha richiamato il principio espresso dalle Sezioni Unite n. 13642 del 2011, secondo cui le prestazioni erogate in forma capitale dai fondi di previdenza complementare aziendale a capitalizzazione di versamenti e a causa previdenziale prevalente sono soggette a un trattamento tributario differenziato: per gli importi maturati fino al 31 dicembre 2000, la sorte capitale segue la tassazione separata, mentre al rendimento netto si applica la ritenuta del 12,50% di cui all’art. 6 della legge n. 482 del 1985. Ha precisato che il requisito del rendimento netto, derivante dalla gestione sul mercato del capitale accantonato, non può essere circoscritto ai soli investimenti nel mercato finanziario, ma deve comunque escludere le somme calcolate tramite riserve matematiche e sistemi attuariali.

La Corte ha rigettato la tesi dei ricorrenti sulla distinzione tra P.I.A. e Fondenel, affermando che l’applicazione del beneficio non discende da una presunta natura assicurativa della prestazione, ma dall’equiparazione tra capitali corrisposti in dipendenza di contratti di assicurazione sulla vita e di capitalizzazione sancita dall’art. 44, comma 1, lett. g-quater), TUIR. Ha quindi confermato che il requisito dell’effettivo investimento sul mercato va ricercato anche per gli accantonamenti effettuati prima della trasformazione del fondo. Quanto all’onere probatorio, ha ribadito che il contribuente, quale attore in senso sostanziale, deve dimostrare l’impiego sul mercato del capitale, il rendimento conseguito e le modalità di assegnazione delle plusvalenze, non potendo tale onere essere assolto mediante il rinvio a una mera certificazione del datore di lavoro priva di specificazioni sui criteri di quantificazione.

La Corte ha infine ritenuto infondata la dedotta violazione del principio di non contestazione, osservando che l’Ufficio aveva sin dall’inizio negato l’esistenza stessa del diritto al rimborso e dei presupposti per l’applicazione dell’aliquota agevolata. Ha escluso la necessità di attivazione dei poteri istruttori d’ufficio, avendo la CTR escluso in positivo il ricorrere dei presupposti per il riconoscimento del diritto. Ha inoltre dichiarato non sussistenti i presupposti per rimettere la questione alle Sezioni Unite, essendosi ormai consolidato un orientamento univoco sulla nozione di rendimento netto.