Abuso del diritto fiscale e riassetto societario mediante holding (Cass. civ. Sez. V n. 6041 del 06.03.2025)

Principi di diritto (Massima)
In materia tributaria, la scelta tra regimi fiscali diversi, entrambi consentiti dall’ordinamento, non integra di per sé abuso del diritto, ancorché comporti un carico tributario inferiore. La condotta diventa elusiva quando lo strumento giuridico è utilizzato in modo distorto al solo fine di conseguire un vantaggio fiscale cui il contribuente non avrebbe diritto, salvo che l’operazione sia giustificata da ragioni economiche extrafiscali non marginali. Il divieto di abuso, immanente nell’ordinamento e oggi positivizzato nell’art. 10-bis l. n. 212/2000, era già sotteso all’art. 37-bis d.P.R. n. 600/1973. Sull’amministrazione finanziaria grava la prova del disegno elusivo e della manipolazione degli schemi negoziali; sul contribuente quella del contenuto economico dell’operazione.

Il Fatto

Un contribuente impugna la sentenza della C.T.R. della Campania che, confermando la decisione di primo grado, aveva respinto il ricorso avverso un avviso di accertamento relativo all’anno di imposta 2006. L’Ufficio aveva recuperato a tassazione, ai fini IRPEF e a titolo di dividendi, le somme percepite dal ricorrente dalla società acquirente quale rateo del prezzo di vendita del pacchetto azionario della società ceduta.

La vicenda trae origine dalla cessione, nel 2003, dell’intero pacchetto azionario della società operativa a una holding di nuova costituzione, integralmente partecipata dagli stessi soci cedenti. Negli anni successivi la società operativa distribuiva utili e la holding corrispondeva ai soci le rate del prezzo. Secondo l’Ufficio, il meccanismo consentiva di assoggettare i dividendi al regime dell’art. 89 d.P.R. n. 917/1986 anziché a quello dell’art. 47, con ulteriore risparmio derivante dalla deduzione di una minusvalenza da rivalutazione. La C.T.R. aveva qualificato l’operazione come elusiva ai sensi dell’art. 37-bis d.P.R. n. 600/1973.

La Motivazione della Corte

La Corte muove dalla premessa che non è sufficiente a integrare la condotta elusiva la scelta tra due regimi fiscali diversi, entrambi consentiti, che comportino un carico tributario differente. Questa regola è immanente nell’ordinamento, essendo connessa al canone della buona fede oggettiva, letto alla luce dei principi costituzionali di solidarietà sociale e della funzione sociale della proprietà, di cui l’abuso del diritto costituisce il contraltare.

La figura dell’abuso ha trovato peculiare disciplina nell’art. 10-bis l. n. 212/2000, ma era già sottesa all’art. 37-bis d.P.R. n. 600/1973. Il percorso argomentativo richiama la raccomandazione 2012/772/UE e l’elaborazione giurisprudenziale delle Sezioni Unite n. 30055 del 2008, secondo cui il divieto preclude il conseguimento di vantaggi fiscali mediante uso distorto di strumenti giuridici, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili diverse dalla mera aspettativa del beneficio.

La Corte ribadisce che l’abusività è esclusa quando sia ravvisabile una compresenza non marginale di ragioni extrafiscali, potendo queste rispondere a esigenze organizzative. Spetta all’amministrazione la prova del disegno elusivo e delle modalità di manipolazione degli schemi negoziali, mentre grava sul contribuente l’onere di provare il contenuto economico dell’operazione diverso dal mero risparmio fiscale.

Nel caso concreto, la sentenza di merito ha fatto buon governo di tali principi. Il vantaggio fiscale è individuato nel diverso trattamento dei dividendi, mentre non hanno trovato conferma le trattative con terzi per l’ingresso di nuovi soci. La gestione della società operativa è rimasta in capo ai medesimi soci attraverso lo schermo della holding. È proprio la continuità oggettiva dell’assetto societario, rimasto inalterato, a dimostrare la manipolazione dello schema negoziale.

Il secondo e il terzo motivo sono dichiarati inammissibili per difetto di autosufficienza del ricorso, in armonia con Sez. Un. n. 8950 del 2022. Il quarto motivo è infondato: non sussiste incompatibilità tra la condotta prevista dall’art. 37-bis e l’applicazione delle sanzioni. Il quinto motivo, relativo alla decadenza ex art. 43 d.P.R. n. 600/1973, è infondato, decorrendo il termine dalla presentazione della dichiarazione.