Accertamento sintetico ante 2009: spalmatura quinquennale degli incrementi patrimoniali (Cass. civ. Sez. 5 n. 3164 del 12.02.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento sintetico del reddito ai sensi dell’art. 38, comma 5, d.P.R. n. 600/1973, per gli anni d’imposta anteriori al 2009 resta applicabile la previgente disciplina del c.d. redditometro, la quale consente di imputare gli incrementi patrimoniali realizzati dal contribuente, non giustificati dal reddito dichiarato, anche agli anni precedenti, secondo la presunzione di spalmatura quinquennale. La novella introdotta dal d.l. n. 78/2010, che ha limitato la presunzione all’anno in cui l’incremento è stato realizzato, opera esclusivamente per gli accertamenti relativi all’anno d’imposta 2009 e successivi, non per quelli concernenti periodi d’imposta antecedenti, anche se la notifica dell’avviso sia avvenuta successivamente all’entrata in vigore della modifica. Ne consegue che, in sede di accertamento per tali annualità, l’incremento patrimoniale può essere legittimamente valorizzato dal Fisco anche se realizzato in un anno successivo a quello oggetto di accertamento. La definizione agevolata ex art. 6 d.l. n. 193/2016 delle sole somme iscritte a ruolo in via provvisoria non determina l’integrale cessazione della materia del contendere, che permane per la parte della pretesa non definita.

Il Fatto

La contribuente, che non aveva presentato la dichiarazione dei redditi, impugnava l’avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate, ai sensi dell’art. 38 d.P.R. n. 600/1973, determinava sinteticamente un maggior reddito per l’anno d’imposta 2008. Il maggior reddito si fondava anche su un incremento patrimoniale di euro 207.000,00, realizzato nell’anno 2010 con l’acquisto di un immobile, che l’Ufficio imputava per un quinto all’anno 2008 in applicazione della previgente disciplina del redditometro. La Commissione tributaria provinciale accoglieva parzialmente il ricorso; in grado di appello, la Commissione tributaria regionale, data atto della definizione agevolata per le somme riscosse in via provvisoria, rigettava l’appello dell’Ufficio, ritenendo che l’incremento patrimoniale realizzato nel 2010 non potesse essere imputato all’annualità 2008. L’Agenzia delle Entrate ricorreva per cassazione con un unico motivo, mentre la contribuente resisteva con controricorso e ricorso incidentale condizionato.

La Motivazione della Corte

La Cassazione ha preliminarmente escluso l’eccepita inammissibilità del ricorso principale, rilevando che il giudice di appello aveva fondato la propria decisione su un’unica ratio decidendi, incentrata sull’impossibilità di imputare ad annualità accertate incrementi patrimoniali realizzati in anni successivi, puntualmente censurata dall’Ufficio sotto il profilo della violazione di legge. Nel merito, la Corte ha affermato che, per gli accertamenti sintetici relativi ad anni d’imposta anteriori al 2009, deve trovare applicazione il testo dell’art. 38, comma 5, d.P.R. n. 600/1973 vigente ratione temporis, il quale prevedeva che gli incrementi patrimoniali non giustificati fossero imputabili, oltre che all’anno di realizzazione, anche per un quinto ai quattro anni precedenti. La Suprema Corte ha precisato che la riforma introdotta dal d.l. n. 78/2010 — che ha eliminato la presunzione di spalmatura, rendendo l’incremento rilevante solo nell’anno di effettuazione — opera esclusivamente per gli accertamenti relativi all’anno d’imposta 2009 e successivi, con la conseguenza che gli accertamenti per annualità pregresse restano assoggettati alla disciplina previgente. Non rileva, a tal fine, che l’avviso sia stato notificato successivamente all’entrata in vigore della novella, dovendosi avere riguardo al periodo d’imposta cui l’accertamento si riferisce. In applicazione di tale principio, la Corte ha cassato la sentenza impugnata, rinviando alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado per un nuovo esame dell’appello incidentale dell’Ufficio. Quanto al ricorso incidentale condizionato, la Corte l’ha rigettato, chiarendo che la definizione agevolata ex art. 6 d.l. n. 193/2016 delle somme iscritte a ruolo a titolo provvisorio, ai sensi dell’art. 68 d.lgs. n. 546/1992, determina la cessazione della materia del contendere solo limitatamente al carico definito, non anche per la residua pretesa oggetto del giudizio di merito.