Amministratore di fatto e traslazione del reddito ex art. 37 d.P.R. 600/1973 (Cass. civ. Sez. V n. 23171 del 12.08.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento delle imposte sui redditi e sull’IVA, l’amministratore di fatto che abbia gestito uti dominus una società di capitali è tenuto, ai sensi dell’art. 37, terzo comma, d.P.R. n. 600/1973, al pagamento dei tributi e delle sanzioni relativi ai redditi dall’ente prodotti, in quanto effettivo possessore degli stessi per interposta persona. La fattispecie è estranea al perimetro dell’art. 7 d.l. n. 269/2003, poiché il rapporto fiscale che viene in rilievo non è quello proprio della società, ma quello dell’interponente. Nell’ipotesi di società “cartiera”, accertata l’inesistenza degli elementi essenziali all’attività economica, opera in via presuntiva la regola dell’id quod plerumque accidit, secondo cui l’amministratore di fatto ha direttamente incamerato i proventi dell’evasione, spettando a lui la prova contraria.

Il Fatto

Un contribuente impugna sei avvisi di accertamento emessi per i periodi d’imposta 2007, 2008 e 2009, con i quali l’Amministrazione finanziaria gli contesta, quale amministratore di fatto di una s.r.l., il mancato pagamento di IRES, IRAP e IVA, oltre interessi e sanzioni. Gli atti impositivi muovono dalla prospettazione, erariale, del ruolo di società “cartiera” assunto dall’ente nell’ambito di un sistema di frode carosello nel settore dei prodotti elettronici.

Il giudice di primo grado accoglie il ricorso del contribuente; la Commissione tributaria regionale, in riforma, accoglie l’appello dell’Ufficio. Il contribuente ricorre per cassazione con otto motivi, di cui uno in via preliminare, e propone in memoria una questione di legittimità costituzionale.

La Motivazione della Corte

La Corte disattende l’eccezione di illegittimità costituzionale dell’art. 5 del d.lgs. n. 87/2024, che fa decorrere la nuova disciplina sanzionatoria dal 1° settembre 2024: si tratta di esercizio di discrezionalità legislativa non arbitraria, coerente con il principio di irretroattività e con esigenze di certezza del diritto e tutela dell’affidamento. Il favor rei in materia sanzionatoria non ha valore assoluto e può essere regolato da norme transitorie non discriminatorie. Esclusa altresì l’applicazione dell’art. 49, § 1, terzo periodo, della Carta dei diritti fondamentali dell’UE, non presentando le sanzioni tributarie carattere penale secondo i criteri della Corte di giustizia.

Nel merito, il primo motivo è dichiarato inammissibile per difetto di specificità, limitandosi a individuare il thema decidendum anziché formulare una censura. Il secondo motivo, con cui si denuncia il malgoverno del materiale presuntivo e la violazione degli artt. 2727, 2729 e 2697 cod. civ., è parimenti inammissibile: la valutazione della gravità, precisione e concordanza degli indizi spetta al giudice di merito ed è sindacabile solo se il giudice non abbia fatto buon uso del materiale indiziario, negando valore a singoli elementi senza una valutazione di sintesi. Non è pertinente il richiamo all’art. 195 cod. proc. pen., estraneo al processo tributario, nel quale le dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale valgono come elementi indiziari.

Il terzo e il quarto motivo, esaminati unitariamente, sono infondati. La Corte ricostruisce il meccanismo di riallineamento del reddito all’effettivo percettore, individuato nell’art. 37, terzo comma, d.P.R. n. 600/1973, applicabile anche al reddito d’impresa e all’ipotesi in cui l’interposto sia una società di capitali. Tra interponente e società si instaura un mandato senza rappresentanza, con onere probatorio sull’Amministrazione e prova contraria a carico del contribuente. Sul piano sanzionatorio, l’interponente è sanzionato in proprio, restando la fattispecie estranea all’art. 7 d.l. n. 269/2003. Nella società “cartiera” opera la presunzione che l’amministratore di fatto abbia incamerato i proventi dell’evasione.

Il quinto e il sesto motivo, relativi alla motivazione degli avvisi, sono disattesi: ai sensi dell’art. 42 d.P.R. n. 600/1973 l’atto è motivato quando consente di conoscere la pretesa tributaria e contestarne l’an e il quantum debeatur, anche mediante rinvio a un processo verbale di constatazione regolarmente notificato. Il settimo motivo, sul ne bis in idem convenzionale, è inammissibile per difetto di autosufficienza e per novità della questione in cassazione. L’ottavo motivo, sullo ius superveniens in materia sanzionatoria, è rigettato: le modifiche del d.lgs. n. 158/2015 non operano in maniera generalizzata in favore del contribuente. Il ricorso è rigettato, con condanna alle spese.