Compensazione spese per complessità materia e nullità atto impositivo ante tempus (Cass. civ. Sez. V n. 27126 del 09.10.2025)

Principi di diritto (Massima)
La complessità della materia non integra, di per sé, un giusto motivo di compensazione delle spese di lite: ai sensi dell’art. 92 cod. proc. civ., come modificato dal d.l. n. 132 del 2014 e rimodulato dalla sentenza n. 77 del 2018 della Corte costituzionale, la compensazione è ammessa, oltre che per soccombenza reciproca, solo in presenza di assoluta novità della questione, di mutamento della giurisprudenza o di analoghe sopravvenienze di eccezionale gravità. In tema di verifiche fiscali, l’art. 12, comma 7, della l. n. 212/2000 impone all’Amministrazione di emanare l’atto impositivo non prima del decorso di sessanta giorni dal rilascio di copia del processo verbale di chiusura delle operazioni; la garanzia del contraddittorio procedimentale non ammette equipollenti e la sua violazione determina la nullità dell’atto, indipendentemente dalla natura del tributo. Rileva, a tal fine, la data di sottoscrizione dell’atto, e non quella della notifica, poiché quest’ultima è mera condizione di efficacia.

Il Fatto

All’esito di una verifica in loco, l’Agenzia delle entrate notificava a una società un avviso di accertamento con cui rettificava il reddito, ai fini Irap, Ires e Iva, contestando l’indebita deduzione di costi e la fatturazione di operazioni tra società collegate, oltre a irrogare sanzioni. L’atto impositivo veniva annullato in primo grado, con compensazione delle spese, per mancata prova delle tesi dell’Ufficio.

La decisione era impugnata dall’Ufficio in via principale e dalla contribuente in via incidentale sulle spese. La Commissione tributaria regionale respingeva entrambi i gravami, ravvisando la violazione del termine dilatorio di cui all’art. 12, comma 7, della l. n. 212/2000 e la mancata richiesta preventiva di chiarimenti in materia di abuso del diritto; compensava le spese per la complessità della materia. Da qui il ricorso per cassazione della società e il ricorso incidentale dell’Amministrazione finanziaria.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina in via prioritaria il ricorso incidentale dell’Ufficio, che assume carattere dirimente, e lo rigetta. Il tema è quello del termine di sessanta giorni previsto, per le verifiche svolte nei locali del contribuente, dall’art. 12, comma 7, della l. n. 212/2000, applicabile ratione temporis ai fatti di causa: entro quel termine il contribuente ha l’onere di comunicare osservazioni e richieste, che gli uffici sono tenuti a valutare.

La Corte richiama le Sezioni Unite n. 18184/2013, secondo cui il termine è posto a garanzia del pieno dispiegarsi del contraddittorio procedimentale, espressione dei principi di collaborazione e buona fede tra Amministrazione e contribuente. La garanzia non ammette equipollenti e non può essere sostituita da un contraddittorio più o meno intenso svoltosi tra le parti: la sua violazione, in assenza di prova delle ragioni d’urgenza, comporta la nullità insanabile dell’atto, indipendentemente dalla natura, armonizzata o non, del tributo (v. Cass. n. 16195/2024; Cass. n. 21517/2023).

Ne deriva l’affermazione già espressa da Cass. n. 5361/2016: l’atto sottoscritto dal funzionario in data anteriore alla scadenza del termine è illegittimo, ancorché la notifica sia stata effettuata dopo. La notificazione è infatti mera condizione di efficacia e non elemento costitutivo dell’atto; quando l’atto è notificato o portato a conoscenza del destinatario, esso è già esistente e perfetto. Poiché la norma tende a garantire il contraddittorio nel momento in cui la volontà impositiva si forma, l’Ufficio deve attendere il decorso del termine prima di chiudere il procedimento: l'”emanazione” coincide con la redazione definitiva e con la datazione e sottoscrizione da parte del funzionario competente. Il principio si rafforza quando si contesti una condotta elusiva, perché l’atto deve contenere, a pena di nullità, una specifica richiesta di chiarimenti ai sensi del comma quarto dell’art. 37-bis del d.P.R. n. 600/1973, superando l’argomento della c.d. prova di resistenza (Cass. n. 10872/2025).

Passando al ricorso principale, la Corte giudica fondato il primo motivo. L’art. 92 cod. proc. civ. consente la compensazione delle spese, oltre che per soccombenza reciproca, solo in caso di assoluta novità della questione, mutamento della giurisprudenza o sopravvenienze di eccezionalità non inferiore. Nella specie la Commissione regionale ha ravvisato i giusti motivi nella sola complessità della materia, senza affrontare il profilo della novità o dei contrasti interpretativi.

Il ricorso principale è dunque accolto in relazione al primo motivo, con assorbimento del secondo. La sentenza è cassata con rinvio, anche per le spese, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia – sezione staccata di Messina, in diversa composizione.