Contraddittorio endoprocedimentale dovuto solo per tributi armonizzati e accessi (Cass. civ. Sez. V n. 26280 del 05.10.2026)

Principi di diritto (Massima)
Fuori dai casi di accesso, ispezione e verifica nei locali destinati all’esercizio di attività d’impresa, non sussiste, per il periodo anteriore all’introduzione dell’art. 6-bis legge n. 212 del 2000, un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale. Tale obbligo grava sull’Amministrazione finanziaria, per i soli tributi armonizzati assoggettati al diritto UE, purché il contribuente assolva all’onere di enunciare in concreto gli elementi che avrebbe potuto far valere e non proponga un’opposizione meramente pretestuosa. La violazione del contraddittorio determina l’invalidità dell’atto solo se la prova di resistenza è superata con la specifica indicazione dei fatti e delle informazioni mancate e della loro idoneità a orientare diversamente l’Amministrazione. La notevole attività istruttoria, la consegna di documenti in difetto di accesso e l’uso di un applicativo parametrico non integrano elementi discretivi idonei a imporre il contraddittorio.

Il Fatto

Una società riceveva un avviso di accertamento ai fini Ires, Irap e Iva per l’anno 2014. Muovendo dalla contestazione degli ispettori del Ministero del Lavoro dell’utilizzo irregolare di lavoratori, l’Agenzia delle entrate ricostruiva i costi del personale e, individuato il rapporto medio tra ricavi dichiarati e costo del personale, determinava maggiori ricavi non dichiarati.

La CTP di Vicenza accoglieva il ricorso della società per violazione del contraddittorio di cui all’art. 12, comma 7, legge n. 212 del 2000, escludendo che si trattasse di accertamento a tavolino. La CTR del Veneto rigettava l’appello dell’Agenzia, valorizzando la necessaria “notevole attività istruttoria” e, trattandosi di accertamento parametrico, l’obbligo di attivare il contraddittorio a pena di nullità. L’Agenzia ricorre in cassazione con un unico motivo; la società resiste con controricorso e memoria illustrativa.

La Motivazione della Corte

La Corte affronta la questione dell’obbligatorietà del contraddittorio endoprocedimentale al di fuori delle fattispecie normative specifiche. Il ricorso dell’Agenzia è fondato perché, sino al d.lgs. n. 219 del 2023, che ha introdotto nello Statuto del contribuente l’art. 6-bis sul principio del contraddittorio, non era ravvisabile un obbligo generale di contraddittorio, salvo specifiche disposizioni.

Richiamando l’insegnamento delle Sezioni Unite n. 24823/2015, la Corte ricorda che solo per i tributi armonizzati l’Amministrazione è gravata di un obbligo generale di contraddittorio, la cui violazione comporta l’invalidità dell’atto purché il contribuente abbia enunciato in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e non abbia proposto un’opposizione meramente pretestuosa. Il principio è stato ribadito da Cass. 760/2020, Cass. 24699/2019 e Cass. 20036/2018. Le Sezioni Unite n. 21271/2025 hanno precisato che l’oggetto della prova di resistenza si circoscrive alla specifica indicazione dei fatti e delle informazioni mancate e della loro concreta idoneità a orientare diversamente l’Amministrazione.

La garanzia del contraddittorio, anche prima dell’art. 6-bis, era prevista nei casi di accessi, ispezioni e verifiche nei locali del contribuente, quale contrappeso all’invasione della sua sfera (Cass. 12840/2024). Il giudice d’appello, pur riconoscendo che negli accertamenti a tavolino non sussiste un obbligo generalizzato, se ne è discostato sulla base della “notevole attività istruttoria”, circostanza irrilevante. Altrettanto irrilevanti sono la consegna di documenti in difetto di accesso e il ricorso a un accertamento parametrico tramite l’applicativo “Radar”.

Quanto alla pretesa Iva, il giudice di merito non chiarisce quali elementi il contribuente avrebbe potuto far valere prima dell’avviso. Il precedente invocato dalla controricorrente (Cass. 12696/2018) non è pertinente, riferendosi agli studi di settore, per i quali opera l’art. 10, comma 3-bis legge n. 146 del 1998. Il ricorso è quindi accolto, con cassazione della sentenza e rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.