Crisi di liquidità e dolo nell’omesso versamento IVA: oneri di allegazione (Cass. pen. Sez. III n. 33794 del 15.10.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di reati di omesso versamento dell’imposta sul valore aggiunto, la crisi di liquidità del soggetto attivo non esclude, di regola, il dolo generico richiesto dall’art. 10-ter d.lgs. n. 74 del 2000, ove non si dimostri che essa non dipenda da una scelta dell’imprenditore di non far fronte all’obbligazione tributaria. La causa di non punibilità introdotta dall’art. 13, comma 3-bis, d.lgs. n. 74 del 2000 presuppone che l’omesso versamento dipenda da cause non imputabili all’autore e sopravvenute all’effettuazione delle ritenute o all’incasso dell’imposta, nonché la non esperibilità di azioni idonee al superamento della crisi. Spetta al giudice del merito l’apprezzamento, insindacabile se congruamente motivato, dell’eventuale assenza del dolo o dell’assoluta impossibilità di adempiere.

Il Fatto

La Corte di appello di Torino, in parziale riforma della sentenza del Tribunale, aveva dichiarato non doversi procedere nei confronti dell’imputato in relazione al delitto di cui all’art. 10-ter d.lgs. n. 74 del 2000 perché estinto per prescrizione, revocando la confisca e confermando le statuizioni civili in favore della parte civile.

L’imputato ha proposto ricorso per cassazione con due motivi. Con il primo ha denunciato la violazione dell’art. 606, comma 1, lett. c), cod. proc. pen., per essere l’azione penale esercitata senza un legittimo decreto di riapertura delle indagini ex art. 414 cod. proc. pen., essendo i medesimi fatti già oggetto di archiviazione. Con il secondo ha eccepito la violazione dell’art. 129, comma 2, cod. proc. pen., sostenendo che il rilevante sforzo imprenditoriale volto al risanamento avrebbe dovuto condurre a una sentenza assolutoria per carenza di dolo, anche alla luce dell’art. 13, comma 3-bis, d.lgs. n. 74 del 2000.

La Motivazione della Corte

La Corte ha preliminarmente escluso l’applicabilità dell’art. 573, comma 1-bis, cod. proc. pen., introdotto dall’art. 33 d.lgs. n. 150 del 2022, poiché la costituzione di parte civile è intervenuta in epoca precedente al 30 dicembre 2022, data di entrata in vigore della disposizione.

Il primo motivo è stato giudicato astrattamente ammissibile ma infondato. La Corte ha ribadito che l’art. 414 cod. proc. pen. non richiede, quale condizione necessaria per l’autorizzazione alla riapertura delle indagini, che siano già emerse nuove fonti di prova, essendo sufficiente l’esigenza di nuove investigazioni. Tale esigenza è configurabile anche quando si prospetti la rivalutazione, in un’ottica diversa e in base a un nuovo progetto investigativo, delle precedenti acquisizioni. Non rileva che la consulenza tecnica sia stata disposta dopo l’archiviazione, non trattandosi di un atto di indagine in senso tecnico ai sensi dell’art. 326 cod. proc. pen..

Il secondo motivo è stato dichiarato inammissibile perché di contenuto fattuale. La Corte ha richiamato l’insegnamento delle Sezioni Unite n. 36208 del 28.03.2024, secondo cui il giudice di appello, intervenuta l’estinzione del reato, deve comunque valutare la sussistenza dei presupposti per l’assoluzione nel merito.

Sul dolo, la Corte ha richiamato le Sezioni Unite n. 37424 del 2013, che hanno qualificato il delitto di cui all’art. 10-ter d.lgs. n. 74 del 2000 come punito a titolo di dolo generico, sufficiente la consapevolezza di non versare all’Erario le ritenute effettuate e dell’incasso dell’imposta. Ne deriva che, di regola, la crisi di liquidità non può essere invocata per escludere la colpevolezza, ove non si dimostri che essa non dipenda da una scelta di non far fronte all’obbligazione tributaria.

Quanto alla causa di non punibilità introdotta dall’art. 13, comma 3-bis, d.lgs. n. 74 del 2000, la Corte ha chiarito che essa presuppone cause non imputabili all’autore e sopravvenute all’incasso dell’imposta, nonché la non esperibilità di azioni idonee al superamento della crisi. Nel caso concreto, la Corte territoriale ha accertato che il ricorrente aveva deliberatamente scelto di onorare taluni debiti a discapito del fisco, senza alcuno scorporo delle somme incassate. Le censure difensive si risolvono in una non consentita richiesta di rivalutazione nel merito. Il ricorso è stato rigettato con condanna alle spese processuali.