Deduzione percentuale dei costi presunti anche nell’accertamento analitico-induttivo (Cass. civ. Sez. V n. 17390 del 28.06.2025)

Principi di diritto (Massima)
A seguito dell’interpretazione adeguatrice fornita dalla Corte costituzionale, il contribuente imprenditore può opporre la prova presuntiva contraria alla presunzione legale di ricavi non contabilizzati scaturente da prelevamenti bancari non giustificati, eccependo la incidenza percentuale dei costi relativi, da detrarsi dall’ammontare dei prelievi medesimi. Tale possibilità opera non soltanto nell’accertamento induttivo puro, ma anche in caso di accertamento analitico-induttivo fondato sulle indagini bancarie, perché il diverso trattamento probatorio riservato al contribuente con contabilità complessivamente attendibile sarebbe irragionevole. Ne consegue che l’Ufficio è onerato di riconoscere una deduzione percentuale forfettaria dei costi in relazione ai maggiori ricavi accertati, con eventuale ausilio di consulenza tecnica d’ufficio. Nel processo tributario, inoltre, le contestazioni alle risultanze della c.t.u. che attengono al merito valutativo e non a nullità procedurali sono ammissibili anche per la prima volta in appello.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate notificava a un imprenditore operante nel commercio al dettaglio di materiali da costruzione un avviso di accertamento per l’anno d’imposta oggetto di contestazione. All’esito di indagini bancarie sui conti correnti riconducibili al contribuente, l’Ufficio rettificava i ricavi dichiarati recuperando a tassazione maggiore imponibile ai fini Irpef, Irap e Iva, in ragione dei movimenti privi di adeguata giustificazione.

La CTP accoglieva parzialmente il ricorso, ritenendo giustificate parte delle movimentazioni e rideterminando i ricavi. La CTR rigettava sia l’appello principale dell’Ufficio, sia quello incidentale del contribuente. Ricorreva allora in Cassazione il contribuente in via principale e l’Agenzia in via incidentale.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo del ricorso principale è ritenuto fondato con riferimento a entrambe le censure. Il contribuente aveva contestato, quanto all’Iva, la mancata indicazione dell’aliquota applicata e, quanto ai prelevamenti, la lesione del contraddittorio endoprocedimentale. La CTR aveva omesso di pronunciarsi su entrambi i profili, incorrendo in error in procedendo ex art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., per violazione della corrispondenza tra chiesto e pronunciato.

La prima censura del secondo motivo, relativa al solo recupero Iva, è complessivamente infondata. L’Ufficio aveva instaurato il contraddittorio e il contribuente non ha esplicitato tempi e modi della volontà di produrre ulteriore documentazione. Per la costante giurisprudenza di legittimità, nei tributi armonizzati la violazione del contraddittorio rileva solo se il contribuente assolve alla prova di resistenza, dimostrando che il rispetto dello stesso avrebbe condotto a un risultato diverso (Cass. Sez. U. n. 24823 del 2015). Nel caso di specie il pregiudizio è stato individuato nella rilevanza economica dell’accertamento, circostanza irrilevante.

La seconda censura del secondo motivo è fondata. L’orientamento tradizionale riconosceva la deduzione forfettaria dei costi soltanto nell’accertamento induttivo puro ex art. 39, comma 2, d.P.R. n. 600/1973, mentre nell’accertamento analitico o analitico-presuntivo l’onere probatorio gravava sul contribuente (Cass. n. 34996 del 2022). La Corte costituzionale, investita della questione sull’art. 32, primo comma, n. 2, d.P.R. n. 600/1973, l’ha dichiarata non fondata prospettando un’interpretazione adeguatrice: il contribuente può sempre opporre la prova presuntiva contraria, eccependo la incidenza percentuale dei costi da detrarre dai prelievi non giustificati. Il principio, già affermato dalla circolare n. 32/E/2006, va esteso all’accertamento analitico o misto. La decisione impugnata è quindi errata laddove nega incidenza percentuale di costi presunti.

L’unico motivo del ricorso incidentale dell’Ufficio è fondato. Le contestazioni alle risultanze della c.t.u. che non integrino eccezioni di nullità costituiscono argomentazioni difensive proponibili anche in appello, purché non introducano nuovi fatti o prove (Cass. Sez. U. n. 5624 del 2022). Tali principi valgono anche nel processo tributario, dove in secondo grado non opera la preclusione di nuove produzioni documentali (Cass. n. 32965 del 2024).