Dichiarazione integrativa a favore del contribuente e termine del periodo d’imposta successivo (Cass. civ. Sez. V n. 9031 del 05.04.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di dichiarazione integrativa dei redditi, la correzione di errori od omissioni che si risolvano in danno del contribuente deve essere effettuata, ai sensi dell’art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322/1998, non oltre il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo di imposta successivo, con compensazione del credito eventualmente risultante. Il termine più ampio coincidente con quello di decadenza del potere accertativo, introdotto dall’art. 5 d.l. n. 193/2016, conv. dalla legge n. 225/2016, non ha efficacia retroattiva, non trattandosi di norma di interpretazione autentica, e si applica alle fattispecie anteriori solo se la dichiarazione integrativa è volta a evitare un danno per l’Amministrazione. Resta ferma la possibilità, per il contribuente, di opporsi in sede contenziosa alla maggior pretesa tributaria e di chiedere il rimborso entro quarantotto mesi dal versamento, ai sensi dell’art. 38 d.P.R. n. 602/1973. La violazione di norme costituzionali non è deducibile come motivo di ricorso per cassazione ex art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., ma va fatta valere mediante eccezione di illegittimità costituzionale.

Il Fatto

Il contribuente riceveva un avviso di irregolarità, seguito da cartella di pagamento, emesso a esito del controllo automatizzato sulla dichiarazione dei redditi relativa a un determinato anno di imposta. Con l’impugnazione della cartella presentava una dichiarazione integrativa in diminuzione dei redditi esposti, per correggere gli errori commessi nella compilazione del modello.

L’Amministrazione finanziaria riteneva la dichiarazione tardiva, perché presentata oltre il termine della dichiarazione relativa al periodo di imposta successivo. I gradi di merito erano sfavorevoli al contribuente, che proponeva ricorso per cassazione affidato a tre motivi; l’Agenzia delle entrate resisteva con controricorso.

La Motivazione della Corte

Il Collegio esamina anzitutto la censura di violazione dei parametri costituzionali. Il motivo è inammissibile: il contrasto tra la decisione impugnata e le norme della Costituzione, realizzandosi sempre per il tramite dell’applicazione di una norma di legge, non può essere prospettato direttamente come motivo ex art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., ma deve essere portato a emersione mediante eccezione di illegittimità costituzionale, secondo l’insegnamento delle Sezioni Unite n. 25573/2020.

Il secondo motivo è infondato nel merito. La dichiarazione a rettifica era stata presentata congiuntamente al ricorso di impugnazione della cartella, quasi due anni dopo la scadenza del termine utile. La Corte dà continuità all’orientamento consolidato secondo cui, in caso di errori od omissioni in danno del contribuente, la dichiarazione integrativa va presentata non oltre il termine di quella riguardante il periodo di imposta successivo, portando in compensazione il credito risultante; in caso di pagamento di somme maggiori del dovuto, il contribuente può opporsi in sede contenziosa alla maggior pretesa senza opporre in compensazione tali somme, e può chiederne il rimborso entro quarantotto mesi dal versamento. Il Collegio richiama Cass. n. 15211/2023 e Cass. n. 30151/2019.

Quanto all’opponibilità in giudizio della pretesa, la Corte ricorda l’arresto delle Sezioni Unite n. 13378/2016, ma rileva che nel caso concreto il contribuente, in appello, aveva insistito esclusivamente sulla tempestività della dichiarazione integrativa, come accertato dalla sentenza impugnata. Non contestata tale conclusione, l’oggetto del giudizio di secondo grado verteva sulla tempestività e non sulla fondatezza sostanziale della pretesa impositiva.

Anche il terzo motivo è infondato. La modifica dell’art. 2, comma 8, d.P.R. n. 322/1998, realizzata dall’art. 5 d.l. n. 193/2016, conv. dalla legge n. 225/2016, non ha efficacia retroattiva, non trattandosi di norma di interpretazione autentica. Per le fattispecie anteriori, il termine coincide con quello di decadenza dell’Amministrazione solo se la dichiarazione integrativa è volta a evitare un danno per la Pubblica Amministrazione; se invece è intesa a emendare errori in danno del contribuente, deve essere presentata entro il termine della dichiarazione del periodo di imposta successivo. Il Collegio cita Cass. n. 17506/2019, Cass. n. 23409/2024 e Cass. n. 36704/2022. La censura è inoltre fuori fuoco, perché la disciplina del termine per la dichiarazione integrativa non ha natura sanzionatoria. Il ricorso è rigettato, con condanna alle spese e contributo unificato.