IVA prima casa e opere di urbanizzazione: accessorietà e aliquote (Cass. civ. Sez. V n. 9084 del 05.04.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di IVA, la dichiarazione del possesso dei requisiti per fruire dell’agevolazione prima casa può essere resa, oltre che nell’atto di acquisto, anche in sede di contratto preliminare, ma la sua rilevanza è comunque riferita al momento in cui si realizza l’effetto traslativo. Ne consegue che le somme anticipatamente incassate a titolo di acconto o caparra, purché ricomprese nel prezzo indicato nell’atto definitivo, sono soggette ad aliquota agevolata se al momento della stipula del definitivo sussistano i requisiti e l’acquirente ne abbia fatto espressa dichiarazione. Resta esclusa la pretesa sanzionatoria per irregolare fatturazione. Il carattere accessorio di una prestazione rispetto ad un’altra va verificato con esclusivo riguardo alle parti del contratto, non al fruitore finale, e rifugge da astratte predeterminazioni, dovendosi desumere dal concreto atteggiarsi degli interessi e dalla causa del contratto.

Il Fatto

Una società costruttrice riceveva un avviso di accertamento per imposte dirette, IVA e sanzioni relativamente all’anno 2007. L’Ufficio contestava, tra l’altro, il mancato assoggettamento all’aliquota del 10% degli acconti incassati in forza di contratti preliminari di compravendita immobiliare, nei quali non era stata resa la dichiarazione circa il possesso dei requisiti per l’agevolazione prima casa. Contestava altresì l’applicazione dell’aliquota agevolata del 4% alle opere di urbanizzazione rese in subappalto, ritenute invece soggette all’aliquota del 10%.

La Commissione tributaria provinciale accoglieva parzialmente il ricorso. La Commissione tributaria regionale rigettava sia l’appello principale dell’Agenzia sia quello incidentale della contribuente. Entrambe le parti ricorrevano per cassazione: la società con tre motivi, l’Agenzia con un unico motivo.

La Motivazione della Corte

Preliminarmente la Corte qualifica come principale il ricorso della società, notificato per primo, e come incidentale quello dell’Agenzia. Il primo motivo del ricorso principale è fondato. La nota II-bis alla parte prima della Tariffa allegata al d.P.R. n. 131 del 1986, al comma 2, prevede che, in caso di cessioni soggette ad IVA, le dichiarazioni dei requisiti, comunque riferite al momento in cui si realizza l’effetto traslativo, possono essere effettuate anche in sede di contratto preliminare.

La Corte richiama la propria giurisprudenza secondo cui le somme anticipate a qualsiasi titolo, purché ricomprese nel prezzo della compravendita indicato nell’atto definitivo, vanno sottoposte a tassazione agevolata, sempre che al momento della stipula del definitivo sussistano i requisiti e l’acquirente ne abbia fatto espressa dichiarazione. Ne deriva l’illegittimità della pretesa impositiva sulla differenza di aliquota e l’esclusione della pretesa sanzionatoria, essendo indifferente che la dichiarazione sia stata resa nel preliminare o solo nel definitivo.

Quanto al ricorso incidentale dell’Agenzia, è parimenti fondato. La questione riguarda il riconoscimento del carattere di accessorietà delle prestazioni rese per le opere di urbanizzazione. L’art. 12 del d.P.R. n. 633 del 1972 dispone che le prestazioni accessorie ad una cessione di beni o ad una prestazione di servizi non sono soggette autonomamente ad imposta e che i loro corrispettivi concorrono a formare la base imponibile dell’operazione principale.

Poiché le opere di urbanizzazione primaria e secondaria ricomprese nel n. 127-quinquies della Tabella A, parte III, allegata al d.P.R. n. 633 del 1972 sono assoggettate all’aliquota del 10%, occorreva verificare se esse si ponessero in posizione di accessorietà rispetto alla realizzazione del complesso immobiliare o se costituissero prestazioni autonome. La Corte richiama la giurisprudenza unionale secondo cui ciascuna prestazione è di regola distinta e indipendente, salvo che quella accessoria non costituisca per la clientela un fine a sé stante, ma il mezzo per fruire nelle migliori condizioni del servizio principale.

Da tali principi discende che il carattere accessorio deve essere valutato con esclusivo riguardo alle parti del contratto, non al fruitore finale. La Commissione tributaria regionale non si è attenuta a tali principi, essendosi limitata a desumere l’accessorietà dal fatto che le opere erano rese in forza di un unico contratto di subappalto, senza verificare la loro eventuale autonoma utilità e l’indispensabilità per la realizzazione dell’opera principale. La sentenza va pertanto cassata, con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Liguria, in diversa composizione, anche per le spese.