Motivazione apparente e riparto dell’onere probatorio sui costi infragruppo (Cass. civ. Sez. V n. 7649 del 22.03.2025)

Principi di diritto (Massima)
Non integra il vizio di motivazione, bensì una questione di fatto, la censura con cui l’Amministrazione finanziaria si dolga della valutazione delle risultanze probatorie operata dal giudice di appello. Opera la preclusione dell’art. 348-ter cod. proc. civ. in caso di doppia conforme di merito, con la conseguenza che il vizio di cui all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. è ammissibile solo per l’omesso esame di un fatto storico rimasto estraneo al percorso valutativo. Costituisce motivazione apparente, e quindi nullità della sentenza per error in procedendo, la motivazione che, pur esistente come parte del documento, non rende percepibili le ragioni della decisione perché non consente alcun controllo sull’iter logico seguito. In tema di costi infragruppo, la deducibilità è subordinata all’effettività e all’inerenza della spesa rispetto all’attività d’impresa e al vantaggio reale della controllata, sulla quale grava l’onere di specifica allegazione. La violazione dell’art. 2697 cod. civ. è configurabile solo quando il giudice attribuisca l’onere a un soggetto diverso da quello gravato, non quando ne valuti erroneamente l’esito.

Il Fatto

La vicenda trae origine da tre avvisi di accertamento per IRAP e IVA relativi all’anno d’imposta 2006, notificati a una società e a un’altra controllata, poi incorporata nella prima. Le riprese contestavano costi non contabilizzati, non documentati o non inerenti, oltre a violazioni del principio di competenza, della disciplina della detrazione IVA, degli obblighi di registrazione di operazioni extra UE e di fatturazione.

La Commissione tributaria provinciale aveva accolto i ricorsi, con decisione confermata in appello dalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, sezione staccata di Siracusa. Quest’ultima aveva rilevato anche la violazione dell’art. 12, comma 7, della legge n. 212 del 2000, per non avere gli atti impositivi menzionato le osservazioni dei contribuenti presentate in sede di contraddittorio. L’Amministrazione ha proposto ricorso per cassazione con tredici motivi; le società si sono costituite con controricorso e memoria.

La Motivazione della Corte

Il ricorso investe la sentenza di appello sotto molteplici profili. La Corte si sofferma anzitutto sui vizi di motivazione, ricordando che, in caso di doppia conforme, il vizio di cui all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. è ammissibile solo se il fatto decisivo sia rimasto estraneo al thema probatorio. Poiché le circostanze rilevanti erano state esaminate dai giudici di merito, i motivi che ne contestano la valutazione sono inammissibili, anche per difetto di autosufficienza: la ricorrente non ha trascritto né allegato i contratti richiamati.

La Corte individua poi il collegamento tra onere della prova e motivazione. Ricorda che la violazione dell’art. 2697 cod. civ. ricorre solo quando l’onere sia attribuito a soggetto diverso da quello gravato, non quando se ne valuti erroneamente l’esito. Nei costi infragruppo, la controllata deve fornire la prova della reale esistenza e della inerenza delle spese, non bastando l’esibizione del contratto e la fatturazione dei corrispettivi (Cass. n. 17535 del 2019; Cass. n. 8001 del 2021).

Su queste basi la Corte accoglie il quarto e l’ottavo motivo. La sentenza di appello, sul punto, si è limitata a richiamare in modo apodittico la documentazione prodotta, senza chiarire le ragioni logico-giuridiche per le quali i costi erano deducibili. Analogo vizio affligge la quarta ripresa, relativa al principio di competenza: il giudice di appello ha obliterato le ragioni dell’Ufficio, senza confrontarsi con le regole vincolanti sull’imputazione temporale dei componenti negativi.

La Corte accoglie anche il decimo motivo, concernente l’IVA sui costi per l’accesso a strutture ricreative: la sentenza ha omesso ogni indagine sulla connessione tra il servizio erogato ai soci e l’attività economica della società. È invece fondato il dodicesimo motivo, nei limiti di cui in motivazione, perché il giudice di appello non ha considerato che l’omessa fatturazione non riguarda solo prestazioni di servizi. Da ultimo, la Corte accoglie il tredicesimo motivo e ritiene non generalizzato l’obbligo di motivazione rafforzata sulle osservazioni del contribuente, salvo i casi tassativi di studi di settore e abuso del diritto. La sentenza è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione.