Motivazione apparente e vizio di omessa o contraddittoria motivazione nella sentenza tributaria (Cass. civ. Sez. V n. 13769 del 22.05.2025)

Principi di diritto (Massima)
Non versa in motivazione apparente la sentenza che, pur sintetica, espone i fatti allegati dalla parte e le ragioni del superamento della presunzione, rendendo percepibile la ratio decidendi. È inammissibile la censura che, formalmente deducendo la violazione dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ. e dell’art. 132, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ., mira in realtà a una rivalutazione del materiale istruttorio. Il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto ai vizi di contraddittorietà o incomprensibilità, restando esclusa la semplice motivazione insufficiente. Nel giudizio tributario il principio di non contestazione opera anche in ordine ai fatti posti a fondamento della pretesa impositiva.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate notificava a una società immobiliare, in liquidazione, un avviso di accertamento per IRES, IRAP e IVA relativamente all’anno d’imposta 2011, emesso in applicazione degli studi di settore. La società ricorreva alla commissione tributaria provinciale, che accoglieva il ricorso annullando l’atto impositivo, sul rilievo dell’atipicità della gestione nel primo anno di attività e della sostanziale inutilizzabilità di due complessi immobiliari.

La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in sede di rinvio, confermava la decisione di primo grado, valorizzando l’assenza di contestazione, da parte dell’Ufficio, dei fatti giustificativi addotti dalla contribuente e l’insussistenza del profilo di antieconomicità della gestione. L’Agenzia delle entrate proponeva allora ricorso per cassazione, lamentando l’erronea applicazione del principio di non contestazione e il vizio di motivazione apparente della sentenza impugnata.

La Motivazione della Corte

La Corte muove dalla nozione consolidata di motivazione apparente. Si versa in tale vizio quando la motivazione, pur materialmente esistente, non rende percepibili le ragioni della decisione, perché composta di argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere l’iter logico seguito per la formazione del convincimento. A essa è sostanzialmente omogenea la motivazione perplessa e incomprensibile; entrambe, ove il vizio risulti dal testo della sentenza, integrano un error in procedendo e comportano la nullità del provvedimento.

La Corte richiama il proprio consolidato orientamento, citando le Sezioni Unite n. 22232 del 03.11.2016 e n. 16599 del 05.08.2016, nonché, sul diverso regime della motivazione contraddittoria, le Sezioni Unite n. 8053 del 07.04.2014. Da queste ultime si ricava il confine del sindacato: è rilevante sotto il profilo costituzionale solo la motivazione che esprima un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili, mentre resta estranea al giudizio di legittimità la semplice motivazione insufficiente.

Applicando tali principi, la Corte esclude che la sentenza impugnata sia affetta dal vizio dedotto. Il giudice del rinvio ha preso in considerazione i fatti allegati dalla contribuente, ha evidenziato come gli stessi non fossero stati contestati dall’Ufficio e ha spiegato le ragioni del superamento della contestazione di antieconomicità. Da tali indicazioni è chiaramente evincibile la ratio decidendi, con conseguente infondatezza del secondo motivo.

Quanto al primo motivo, la Corte ribadisce che la doglianza sulla violazione e falsa applicazione degli artt. 115 e 116 cod. proc. civ. non può fondarsi su un’erronea valutazione del materiale istruttorio compiuta dal giudice di merito, ma solo sull’allegazione che il giudice abbia posto a base della decisione prove non dedotte, o abbia disatteso prove legali, o abbia recepito senza critica elementi soggetti a valutazione. La giurisprudenza richiamata è quella di Cass. n. 6774 del 01.03.2022, Cass. n. 1229 del 17.01.2019 e Cass. n. 27000 del 27.12.2016.

Nel caso concreto, la CGT2 ha indicato circostanze non contestate dalla ricorrente e ha correttamente valutato il riparto dell’onere della prova, assolto dalla società sulla base degli elementi dedotti e allegati. La Corte conclude che l’Ufficio, pur prospettando formalmente una violazione di legge, mira a una rivalutazione dei fatti operata dal giudice di merito, con surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un non consentito terzo grado di merito, richiamando in proposito Cass. n. 3340 del 05.02.2019, Cass. n. 640 del 14.01.2019 e Cass. n. 24155 del 13.10.2017. Il ricorso è pertanto rigettato, con condanna della ricorrente alle spese del giudizio.