Onere della prova e presunzioni nel giudizio tributario dopo la riforma (Cass. civ. Sez. V n. 34308 del 28.12.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento tributario, il vizio di motivazione apparente ricorre solo quando il giudice di merito ometta di indicare gli elementi del proprio convincimento o li indichi senza una approfondita disamina logica e giuridica, rendendo impossibile il controllo di legittimità; la sentenza che si colloca al di sopra del “minimo costituzionale” è pertanto incensurabile sotto il profilo dell’art. 132, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ.. Nell’esercizio della funzione nomofilattica, la Corte di cassazione controlla la corretta applicazione dei principi in tema di prova critica e non tollera che il giudice di merito valorizzi un singolo elemento indiziario a fronte di una presunzione grave, precisa e concordante dell’Ufficio, senza una valutazione di sintesi. L’art. 7, comma 5-bis, d.lgs. n. 546/1992, introdotto dall’art. 6 della legge n. 130/2022, non introduce un onere probatorio diverso o più gravoso per l’Amministrazione finanziaria rispetto ai principi già vigenti, non inverte la normale ripartizione dell’onere della prova e, in difetto di norme transitorie, non si applica ai giudizi instaurati prima del 16 settembre 2022.

Il Fatto

Una società di capitali era attinta da un avviso di accertamento per i periodi di imposta 2010 e 2012, con ripresa a tassazione di maggior reddito occulto generato da una cessione a prezzo inferiore al dichiarato, oggetto di indagine della Guardia di finanza.

I gradi di merito accolsero le ragioni della parte contribuente, ritenendo superate le presunzioni dell’Ufficio in forza delle giustificazioni offerte. L’Agenzia delle entrate ricorre per cassazione con due motivi; la parte contribuente resta intimata.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo denuncia motivazione apparente sotto il profilo dell’art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ.. La Corte lo respinge: la sentenza d’appello richiama la pronuncia di primo grado, il dato presuntivo dell’accertamento e la controprova della contribuente in ordine alla contabilità e alla illogicità della presunzione di ricavi nell’anno d’acquisto. A prescindere dalla sua correttezza, la motivazione è esistente e comprensibile.

Richiamando Cass. VI-5 n. 9105/2017 e le Sezioni Unite n. 8053/2014, la Corte ribadisce che il vizio di omessa o apparente motivazione sussiste solo quando il giudice di merito non indichi gli elementi del proprio convincimento o li esponga senza approfondita disamina logica e giuridica. La sentenza impugnata si colloca al di sopra del “minimo costituzionale”: il motivo è infondato.

Il secondo motivo è invece fondato. La Corte ricorda che il vizio di violazione di legge investe l’erronea ricognizione della fattispecie astratta, mentre l’erronea ricognizione della fattispecie concreta attiene alla valutazione del merito, censurabile solo attraverso il vizio di motivazione. Tuttavia, in tema di prova indiziaria, compete alla Corte il controllo della corretta applicazione dell’art. 2729 cod. civ. alla fattispecie concreta.

Il collegio di appello aveva valorizzato una sola fattura, relativa a 42 capi, a fronte di 4908 acquisti presuntivamente sottofatturati: difetta la coerenza logica della prevalenza della prova liberatoria sulla presuntiva. Richiamando l’orientamento consolidato in materia di accertamento analitico-induttivo ai sensi dell’art. 39, primo comma, lett. d), d.P.R. n. 600/1973 e, per l’Iva, dell’art. 54, commi 2 e 3, d.P.R. n. 633/1972, la Corte accoglie il motivo.

Fondata è anche la censura sull’applicazione dell’art. 7, comma 5-bis, d.lgs. n. 546/1992. La norma non stabilisce un onere probatorio più gravoso per l’Amministrazione e non preclude il ricorso alle presunzioni semplici. Essendo il giudizio iniziato nel 2016, essa non doveva trovare applicazione, operando la regola generale dell’art. 11 delle preleggi.

Il ricorso è accolto, la sentenza cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.