Reclamo tributario omesso e rapporti non esauriti dopo la sentenza n. 98/2014 (Cass. civ. Sez. V n. 14636 del 31.05.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di processo tributario, per effetto della dichiarazione di illegittimità costituzionale dell’art. 17-bis, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992, nel testo originario anteriore alla sostituzione operata dall’art. 1, comma 611, lett. a), n. 1), della legge n. 147 del 2013, l’omessa presentazione del reclamo non costituisce più condizione di ammissibilità del ricorso con riguardo ai rapporti non esauriti ai quali la disposizione era applicabile ratione temporis. La pronuncia di incostituzionalità opera con efficacia retroattiva e fa venire meno gli effetti della norma sin dall’origine, salvi i giudicati già formatisi e le decadenze o prescrizioni non direttamente investite nei loro presupposti normativi. Ne consegue che il giudice non può dichiarare l’inammissibilità del ricorso fondata sull’omesso reclamo quando la questione della regolare introduzione del giudizio costituisca ancora oggetto del contendere. Il nuovo testo dell’art. 17-bis, che ha sostituito la sanzione dell’inammissibilità con quella dell’improcedibilità, si applica ai soli atti notificati a decorrere dal 2 marzo 2014.

Il Fatto

La vicenda trae origine da una cartella di pagamento relativa a Irpef, Ilor, Iva e accessori per gli anni 1992-1995, emessa a seguito di iscrizione a ruolo divenuta esecutiva il 1° agosto 2013 e consegnata all’agente della riscossione il 10 settembre 2013. La cartella era stata notificata alla contribuente il 29 ottobre 2013.

La contribuente propose ricorso dinanzi alla commissione tributaria provinciale, che lo dichiarò inammissibile per mancata presentazione dell’istanza di reclamo. La Commissione tributaria regionale della Campania rigettò l’appello, ritenendo che la declaratoria di incostituzionalità dell’art. 17-bis non spiegasse effetti retroattivi su una fattispecie relativa a un rapporto ormai esaurito. Avverso tale sentenza la contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a otto motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte affronta in via prioritaria il secondo motivo, che investe l’applicazione dell’art. 17-bis del d.lgs. n. 546 del 1992. La questione riguarda il regime applicabile alla mancata presentazione del reclamo obbligatorio per le controversie di valore non superiore a ventimila euro relative ad atti dell’Agenzia delle Entrate.

I giudici di legittimità ricostruiscono il quadro normativo. La disciplina originaria dell’art. 17-bis, introdotta dall’art. 39 del d.l. n. 98 del 2011, prevedeva l’inammissibilità del ricorso in caso di omesso reclamo. La legge n. 147 del 2013 ha poi sostituito tale sanzione con quella dell’improcedibilità, ma la modifica si applica ai soli atti notificati a decorrere dal 2 marzo 2014. Nel caso concreto il ricorso introduttivo risale al 24 dicembre 2013 e ha ad oggetto una cartella notificata il 29 ottobre 2013: resta dunque applicabile il testo previgente.

Su questo testo è intervenuta la sentenza della Corte costituzionale n. 98 del 2014, che ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’art. 17-bis, comma 2, nel testo originario. La Corte richiama il principio per cui la dichiarazione di incostituzionalità di una norma comporta che essa non sia più applicabile ai rapporti che divengano oggetto di giudizio, ancorché riguardanti situazioni anteriori, salvi gli effetti dei giudicati già formatisi e delle decadenze e prescrizioni non direttamente investite.

Il passaggio decisivo riguarda la nozione di rapporti esauriti. La Corte osserva che nella specie non si può ragionare in tali termini, perché proprio la questione della regolare introduzione del ricorso, in caso di omessa presentazione del reclamo, costituiva ancora oggetto del contendere. Non poteva quindi trovare applicazione la previsione dell’art. 17-bis nel testo previgente, poiché la pronuncia di incostituzionalità ne ha fatto venire meno gli effetti sin dall’origine.

Da qui l’erroneità della decisione impugnata, che ha confermato la statuizione di inammissibilità. La Corte accoglie il secondo motivo, assorbe i restanti, cassa la sentenza e rinvia alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese. In via preliminare la Corte aveva escluso che il decesso della ricorrente, comunicato dal difensore, determinasse l’interruzione del giudizio di legittimità, non applicandosi agli atti di cassazione le disposizioni degli artt. 299 e seguenti cod. proc. civ.