Rimborso IVA di rivalsa al cessionario solo con diritto di detrazione (Cass. civ. Sez. V n. 13343 del 19.05.2025)

Principi di diritto (Massima)
Il cessionario o committente di un’operazione imponibile non è estraneo al rapporto tributario quando l’IVA addebitata in rivalsa incide sulla determinazione del proprio debito d’imposta attraverso il diritto di detrazione. Tuttavia, la legittimazione attiva a chiedere direttamente all’Erario il rimborso dell’IVA versata in rivalsa presuppone l’esercizio di quel diritto nel rapporto con l’amministrazione finanziaria. In difetto, l’azione di ripetizione dell’indebito va proposta nei confronti del cedente o prestatore, restando l’Erario estraneo al rapporto di rivalsa, salvi i casi di c.d. legittimazione straordinaria ammessi in presenza di ostacoli che rendano impossibile o eccessivamente difficile il recupero presso il fornitore.

Il Fatto

Una società operante in ambito sanitario ha adito il giudice tributario per ottenere il rimborso dell’IVA che assumeva versata in rivalsa al proprio fornitore per l’anno 2017, in ragione dell’erronea inclusione nella base imponibile degli oneri generali del servizio elettrico (OGSE).

La Commissione tributaria provinciale aveva respinto il ricorso, negando al cessionario il diritto alla restituzione perché estraneo al rapporto tributario, di cui è parte il cedente. La Corte di giustizia tributaria di secondo grado, in riforma, aveva accolto l’appello della società contribuente, affermando che il cessionario-soggetto IVA non è estraneo al rapporto e che gli OGSE non rientrano nella base imponibile. L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione con due motivi, incentrati sulla legittimazione della cessionaria e sulla nozione di base imponibile.

La Motivazione della Corte

La Corte distingue la legittimazione processuale, che spetta alla società quale destinataria dell’atto impugnato, dalla legitimatio ad causam in senso sostanziale, che attiene all’individuazione della giusta parte del rapporto controverso. Richiamando Cass. sez. un. n. 26019 del 2008 e Cass. n. 9059 del 2005, il Collegio chiarisce che l’Agenzia non contesta la propria obbligazione restitutoria, ma la legittimazione ad agire del cessionario.

Secondo la tradizionale ricostruzione dell’IVA, dal compimento di un’operazione imponibile discendono tre rapporti autonomi: quello tra amministrazione e cedente per il pagamento dell’imposta, quello tra cedente e cessionario per la rivalsa, quello tra amministrazione e cessionario per la detrazione. Tali rapporti, pur collegati, non interferiscono tra loro (Cass. n. 4020 del 2012; Cass. n. 780 del 2017; Cass. n. 23288 del 2018).

Ne consegue che soltanto il cedente o prestatore che abbia versato IVA superiore al dovuto è legittimato a pretenderne il rimborso dall’Erario, il quale non può essere tenuto a rimborsare direttamente al cessionario quanto versato in rivalsa (Cass. n. 14933 del 2011; Cass. n. 17169 del 2015). La rivalsa opera sul piano civilistico tra emittente e cessionario e resta, di regola, estranea alla struttura del tributo (Cass. n. 19837 del 2023).

La giurisprudenza unionale conferma che, in mancanza di disciplina comunitaria sui rimborsi, spetta agli Stati membri fissare i requisiti, nel rispetto dei principi di equivalenza ed effettività (CGUE, 15 marzo 2007, Reemtsma Cigarettenfabriken, C-35/05; CGUE, 11 aprile 2024, Gabel Industria Tessile, C-316/22). L’azione diretta dell’acquirente verso l’amministrazione costituisce un’eccezione, esperibile solo se il recupero presso il fornitore è impossibile o eccessivamente difficile (CGUE, 5 settembre 2024, H Gmbh, C-83/23), ovvero quando manchi il presupposto di diritto per l’azione civilistica, come nelle ipotesi affrontate da Cass. n. 21154 del 2024 e Cass. n. 24208 del 2024.

Tale allargamento non si estende alla fattispecie, poiché gli OGSE non sono incompatibili con il diritto unionale e la loro natura giuridica è stata già esaminata (CGUE, 18 gennaio 2017, IRCCS Santa Lucia, C-189/2015; Cass. sez. un. n. 35282 del 2023). Non contraddice la ricostruzione l’indirizzo che consente al cessionario-soggetto passivo di rivolgersi al fisco quando l’IVA versata in rivalsa si riflette sulla liquidazione finale esposta in dichiarazione (Cass. sez. un. n. 20752 del 2008; Cass. n. 17174 del 2015): un conto è il rimborso ancorato al versamento indebito del soggetto passivo, altro è la detrazione esercitata dal cessionario. La Corte di merito non ha fatto buon governo di questi principi, avendo riconosciuto la legittimazione attiva prescindendo dall’esercizio della detrazione. Non sussistono i presupposti per il rinvio pregiudiziale ex art. 267 TFUE. In accoglimento del primo motivo, assorbito il secondo, la sentenza è cassata senza rinvio e il ricorso originario dichiarato inammissibile.