Studi di settore e antieconomicità: onere di allegare e provare (Cass. civ. Sez. V n. 253 del 04.01.2024)

Principi di diritto (Massima)
La procedura di accertamento tributario standardizzato mediante l’applicazione dei parametri o degli studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è determinata ex lege dallo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli standard in sé considerati, ma nasce solo in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente, pena la nullità dell’accertamento, con il contribuente. In tale sede il contribuente ha l’onere di provare, senza limitazione alcuna di mezzi e di contenuto, la sussistenza di condizioni che giustificano l’esclusione dell’impresa dall’area dei soggetti cui possono essere applicati gli standard o la specifica realtà dell’attività economica nel periodo di tempo in esame. La motivazione dell’atto di accertamento non può esaurirsi nel rilievo dello scostamento, ma deve essere integrata con la dimostrazione dell’applicabilità in concreto dello standard prescelto e con le ragioni per le quali sono state disattese le contestazioni sollevate. Non è sufficiente la sola allegazione di circostanze idonee in astratto a contrastare la presunzione di maggior reddito: spetta al contribuente dedurre e provare elementi di discordanza o disomogeneità idonei a togliere valore alla presunzione di cui all’art. 2729 cod. civ.

Il Fatto

La società contribuente, esercente attività di prefabbricazione, riceve un avviso di accertamento per l’anno 2010, con cui l’Ufficio accerta maggiori ricavi rispetto a quelli dichiarati, sulla base degli studi di settore di riferimento. Il ricorso della società è respinto in primo grado dalla Commissione tributaria provinciale.

La Commissione tributaria regionale accoglie invece l’appello, rilevando che gli studi di settore non possono costituire l’unico presupposto della rettifica e che l’avviso è nullo per difetto di motivazione, non avendo l’Ufficio considerato le giustificazioni fornite dalla contribuente, in particolare il calo dei consumi di energia elettrica. L’Agenzia delle Entrate propone ricorso per cassazione con tre motivi, cui la società resiste con controricorso.

La Motivazione della Corte

I tre motivi sono trattati unitariamente perché connessi. La Corte li dichiara ammissibili, rigettando le eccezioni di inammissibilità sollevate dalla controricorrente, in quanto generiche e prive di indicazione dello specifico profilo di violazione dell’art. 366 cod. proc. civ., e infondate quanto al rispetto del principio di autosufficienza.

Nel merito, la Corte richiama l’indirizzo consolidato secondo cui l’accertamento standardizzato costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui attitudine probatoria nasce solo all’esito del contraddittorio endoprocedimentale, la cui obbligatorietà è presidiata a pena di nullità. Il contribuente deve provare la specifica realtà economica giustificativa dello scostamento, mentre l’Ufficio deve dimostrare l’applicabilità in concreto dello standard e le ragioni del disconoscimento delle contestazioni.

La Corte ribadisce che il procedimento standardizzato non si colloca all’interno della procedura di cui all’art. 39 del d.P.R. n. 600/1973, ma la affianca, essendo indipendente dall’analisi dei risultati delle scritture contabili. Richiama il principio delle Sezioni Unite n. 26635 del 2009, secondo cui un comportamento palesemente antieconomico, integrato da un rilevante rapporto deficitario tra costi e ricavi, legittima l’applicazione degli studi di settore.

Nel caso concreto, la Corte rileva che il contraddittorio è stato attivato, la contribuente ha esposto le proprie giustificazioni e l’Ufficio le ha puntualmente analizzate, indicando anche ulteriori presunzioni, quali l’incongruenza reiterata nel tempo dei ricavi e della redditività. La Commissione tributaria regionale ha invece erroneamente ritenuto illegittimo l’accertamento fondato sugli standard e viziato da difetto di motivazione.

La Corte afferma che non è sufficiente la sola allegazione di circostanze in astratto idonee a contrastare la presunzione di maggior reddito: il contribuente deve allegare e provare, senza limitazioni di mezzi, gli elementi di discordanza o disomogeneità capaci di togliere valore alla presunzione ex art. 2729 cod. civ. Il ricorso è quindi accolto, la sentenza cassata e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, anche per le spese.