Studi di settore: la presunzione nasce solo dal contraddittorio (Cass. civ. Sez. V n. 17461 del 29.06.2025)

Principi di diritto (Massima)
La procedura di accertamento tributario standardizzato mediante l’applicazione dei parametri o degli studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è determinata ex lege dallo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli standards in sé considerati, ma nasce solo in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente, pena la nullità dell’accertamento, con il contribuente. In tale sede il contribuente ha l’onere di provare la sussistenza di condizioni che giustificano l’esclusione dell’impresa dall’area dei soggetti cui possono applicarsi gli standards o la specifica realtà dell’attività economica nel periodo in esame. L’esito del contraddittorio non condiziona l’impugnabilità dell’accertamento, ma il contribuente che resti inerte assume le conseguenze del proprio comportamento: l’Ufficio può motivare l’accertamento sulla sola applicazione degli standards, dando conto dell’impossibilità di costituire il contraddittorio nonostante il rituale invito, e il giudice può valutare nel quadro probatorio la mancata risposta.

Il Fatto

Una società che opera nel settore dei programmi informatici veniva attinta, per l’anno 2004, da un rilievo di incongruenza rispetto agli studi di settore. Avviato il confronto endoprocedimentale, la contribuente partecipava agli incontri con apporto collaborativo documentale, ma non produceva la relazione promessa sull’andamento sfavorevole degli affari che avrebbe giustificato lo scostamento. Veniva quindi emesso l’atto impositivo, impugnato con ricorso accolto dalla CTP e, in appello, dalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado.

L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione con due motivi, mentre la contribuente è rimasta intimata. Il primo motivo denunciava il vizio di motivazione apparente della sentenza impugnata; il secondo deduceva la violazione della normativa sull’accertamento mediante studi di settore, sul carattere presuntivo del rilievo in caso di mancata produzione della documentazione richiesta o promessa.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo è rigettato. La sentenza in scrutinio si confronta con il sistema degli studi di settore ed esplicita le condizioni alle quali la prova può dirsi formata dalle presunzioni. Si tratta di un’articolazione motivazionale che soddisfa il minimo costituzionale richiesto dalla giurisprudenza di legittimità.

La Corte ribadisce il principio consolidato per cui il vizio di omessa o apparente motivazione ricorre quando il giudice di merito ometta di indicare gli elementi da cui ha tratto il convincimento, oppure li indichi senza approfondita disamina logica e giuridica, rendendo impossibile il controllo sul ragionamento. Richiama le Sezioni Unite n. 8053/2014, seguite da Sez. VI-5 n. 5209/2018, e Sez. V n. 24313/2018: la sentenza è nulla ai sensi dell’art. 132, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ. se del tutto priva dell’esposizione dei motivi o se la motivazione è solo apparente.

È invece fondato il secondo motivo. La Corte afferma che la mancata produzione della relazione promessa sull’andamento delle commesse ha consolidato la presunzione di evasione data dallo strumento statistico, non essendo idonea allo scopo la mera presentazione di una memoria, come invece ritenuto dalla Corte di secondo grado.

Il percorso argomentativo è netto. Gli standards sono meri strumenti di ricostruzione statistica della normale redditività e la presunzione nasce solo dal contraddittorio, obbligatorio pena la nullità dell’accertamento. La motivazione dell’atto non può esaurirsi nel rilievo dello scostamento, ma deve integrare la dimostrazione dell’applicabilità concreta dello standard e le ragioni del disconoscimento delle contestazioni. Se il contribuente resta inerte, l’Ufficio può motivare sulla sola applicazione degli standards, dando conto dell’impossibilità di costituire il contraddittorio nonostante il rituale invito. La Corte richiama Sez. V n. 24931/2022 e Sezioni Unite n. 26635/2009. La sentenza è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado, in diversa composizione, anche per le spese.