Visto conformità revisori: esclusa illegittimità per mancanza rime obbligate (TAR Liguria n. 131 del 05.02.2026)

Principi di diritto (Massima)
Il riconoscimento della qualifica di incaricato alla trasmissione telematica delle dichiarazioni fiscali ex art. 3, comma 3, d.P.R. n. 322/1998 non implica, in assenza di una piena corrispondenza biunivoca in termini di equivalenza funzionale, anche l’abilitazione all’apposizione del visto di conformità ex art. 35, comma 3, d.lgs. n. 241/1997. La questione di legittimità costituzionale della disposizione, nella parte in cui non include i revisori legali tra i soggetti legittimati, è manifestamente infondata, poiché richiederebbe una pronuncia additiva non a “rime obbligate”, implicante una scelta discrezionale riservata al Legislatore. L’omessa comunicazione di avvio del procedimento e i vizi motivazionali del provvedimento di annullamento d’ufficio sono irrilevanti ai sensi dell’art. 21-octies, comma 2, legge n. 241/1990, trattandosi di atto vincolato. La libertà di prestazione dei servizi ex artt. 56 TFUE e 16 direttiva 2006/123/CE non trova applicazione in situazioni puramente interne, prive di elemento transfrontaliero.

Il Fatto

Una professionista, iscritta al registro dei Revisori legali istituito presso il Ministero dell’Economia e delle Finanze, otteneva in data 1° aprile 2025 dall’Agenzia delle Entrate – Direzione Regionale della Liguria l’abilitazione all’apposizione del visto di conformità di cui all’art. 35, comma 3, d.lgs. n. 241/1997. A seguito di un’interrogazione dell’associazione di categoria, l’Amministrazione, con provvedimento 19 maggio 2025, disponeva l’annullamento in autotutela dell’autorizzazione per carenza dei requisiti soggettivi, non rientrando la ricorrente tra le categorie di cui alle lettere a) e b) dell’art. 3, comma 3, d.P.R. n. 322/1998, uniche richiamate dalla norma istitutiva del visto.

La Motivazione della Corte

Il TAR ha ritenuto pregiudiziale e dirimente la questione di legittimità costituzionale prospettata con il terzo motivo di ricorso, avverso l’art. 35, comma 3, d.lgs. n. 241/1997 nella parte in cui non include gli iscritti al registro dei Revisori legali tra i soggetti abilitati al rilascio del visto. Ferma la rilevanza, il collegio ha però escluso la non manifesta infondatezza, osservando che la prospettata questione solleciterebbe una pronuncia manipolativa di tipo additivo, ammissibile solo nei casi di “rime obbligate”, ovvero quando l’integrazione normativa è lessicalmente necessitata e non frutto di una scelta discrezionale del Parlamento.

Il TAR ha rilevato che i revisori legali non figurano come autonoma categoria nell’art. 3, comma 3, d.P.R. n. 322/1998, né la loro inclusione nella categoria degli “altri incaricati individuati con decreto del Ministro” di cui alla lettera e) sarebbe possibile, difettando una piena corrispondenza biunivoca tra i soggetti abilitati alla trasmissione telematica delle dichiarazioni e quelli legittimati all’apposizione del visto, funzione certificativa di tipo pubblicistico assistita da un rilevante interesse pubblico al controllo e all’accertamento dell’Amministrazione finanziaria.

Ad ulteriore conferma della natura discrezionale della scelta legislativa, la Corte ha richiamato il tentativo, operato dall’art. 5, comma 14, d.l. n. 146/2021, di includere i revisori legali tra i soggetti abilitati, soppresso in sede di conversione con legge n. 215/2021: un esito che il Legislatore ha volutamente scartato.

Quanto ai primi due motivi, l’omessa comunicazione di avvio e il difetto di motivazione sono stati superati mediante l’applicazione dell’art. 21-octies, comma 2, legge n. 241/1990, trattandosi di provvedimento vincolato per carenza dei requisiti soggettivi, il cui contenuto dispositivo non avrebbe potuto essere diverso. L’interesse pubblico al ritiro dell’atto è stato individuato nella rilevanza della funzione certificativa, come chiarito da Corte cost. n. 144/2024.

Infine, l’istanza di rinvio pregiudiziale ex art. 267 TFUE è stata respinta, posto che la libertà di prestazione dei servizi presuppone un elemento transfrontaliero, insussistente in una situazione puramente interna come quella in esame. Alla luce della novità e complessità delle questioni, le spese sono state compensate integralmente tra le parti.