Accertamento standardizzato e prova della antieconomicità dell’attività d’impresa (Cass. civ. Sez. 5 n. 11028 del 24.04.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento delle imposte sui redditi fondato sugli studi di settore, la valutazione di antieconomicità della gestione — desunta da un rapporto tra costi sostenuti e ricavi dichiarati disallineato con ampio margine rispetto alle risultanze degli standard — costituisce indice grave di inattendibilità del dichiarato e legittima la rettifica, salvo che il contribuente fornisca una prova contraria concreta e non meramente astratta. È inammissibile, perché sollecita un riesame del merito, la censura che pretende una diversa valutazione delle prove offerte a giustificazione dello scostamento. Non integra vizio di omessa pronuncia la mancata statuizione espressa su una domanda la cui reiezione sia incompatibile con l’impostazione logico-giuridica della decisione adottata. L’atto impositivo motivato per relationem è legittimo quando il contenuto essenziale dello studio di settore sia riepilogato nel corpo dell’avviso di accertamento.

Il Fatto

La società contribuente impugnava un avviso di accertamento con il quale l’Ufficio aveva recuperato, per l’anno d’imposta in contestazione, maggiori ricavi ed imposte IRES, IVA e IRAP. La rettifica, fondata sullo studio di settore applicabile, era basata sullo scostamento tra i ricavi dichiarati e quelli ritenuti coerenti con lo standard, nonché su elementi ulteriori quali l’incongruenza reiterata della redditività in più annualità e un profilo di antieconomicità della gestione, emerso dal rapporto tra costi molto elevati e ricavi dichiarati, con chiusura dell’esercizio in perdita.

Il giudice di primo grado accoglieva il ricorso della società. Sul gravame dell’Agenzia delle Entrate, la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado riformava la decisione, ritenendo l’accertamento legittimo e valorizzando l’antieconomicità come indice grave di inattendibilità del dichiarato, non superato da allegazioni difensive di carattere astratto. Avverso tale sentenza la società proponeva ricorso per cassazione, affidato a sette motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte di legittimità ha esaminato congiuntamente i primi due motivi, relativi alla violazione di legge sull’accertamento standardizzato e al vizio di cui all’art. 115 c.p.c., dichiarandoli inammissibili. Il giudice di appello aveva infatti debitamente valutato gli elementi di fatto e le prove, evidenziando l’ingiustificatezza di una struttura organizzata con costi rilevanti e ricavi esigui e compiendo una valutazione di antieconomicità dell’attività, indicativa dell’esistenza di maggiori ricavi non dichiarati. Le censure, pertanto, sollecitavano un riesame del merito, non consentito in sede di legittimità.

Il terzo motivo, concernente l’omesso esame di fatti decisivi ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., è stato ritenuto infondato. La Corte ha richiamato l’orientamento consolidato, espresso anche dalle Sezioni Unite nn. 8053 del 2014, 9558 del 2018 e 33679 del 2018, secondo cui il vizio concerne l’omesso esame di un fatto storico decisivo e non già la mancata valutazione di elementi istruttori, qualora il fatto rilevante sia stato comunque considerato dal giudice. Nel caso in esame la sentenza impugnata aveva tenuto conto degli elementi addotti dalla società.

Quanto al quarto motivo, avente ad oggetto la nullità della sentenza per motivazione apparente o insufficiente in violazione dell’art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992 e degli artt. 132, 115 e 116 c.p.c., la Corte ne ha affermato l’infondatezza. Il vizio di motivazione apparente, come chiarito dalle Sezioni Unite n. 8053 del 2014 e dalla successiva giurisprudenza, ricorre solo quando le argomentazioni siano obiettivamente inidonee a far conoscere l’iter logico seguito, ipotesi esclusa nel caso di specie, atteso che la sentenza impugnata rendeva manifesto il percorso logico-giuridico della decisione.

Il quinto motivo denunciava la nullità per omessa pronuncia su specifiche censure. La Corte lo ha giudicato infondato, enunciando il principio per cui il vizio non sussiste quando la decisione adottata comporti la reiezione della pretesa avanzata, ravvisandosi una statuizione implicita di rigetto qualora la domanda non esaminata risulti incompatibile con l’impostazione della pronuncia. La sentenza di appello aveva reso una statuizione articolata sulla questione dell’antieconomicità, rigettando implicitamente i profili connessi non trattati espressamente. Infine, i sesti e settimo motivi, sulla motivazione per relationem dell’avviso e sul giudicato interno, sono stati ritenuti infondati: il contenuto essenziale dello studio di settore risultava riepilogato nel corpo dell’atto, con conseguente esclusione sia dell’illegittimità per mancata allegazione, sia della formazione di un giudicato sul punto, essendosi prodotto l’effetto devolutivo dell’appello.