Giudicato interno sul raddoppio dei termini di accertamento ex art. 12 d.lgs. n. 159/2015 (Cass. civ. Sez. 5 n. 11024 del 24.04.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di appello, la mancata impugnazione di una delle autonome rationes decidendi poste dal primo giudice a fondamento del rigetto dell’eccezione di decadenza dal potere di accertamento determina la formazione del giudicato interno, ai sensi dell’art. 329, comma 2, c.p.c. La nozione di “parte della sentenza” identifica le statuizioni minime, costituite dalla sequenza fatto, norma ed effetto, suscettibili di acquisire autonoma efficacia decisoria. Ne consegue l’inammissibilità dell’appello che, investendo una sola delle ragioni della decisione, lasci intatte le altre, ormai coperte dal giudicato. La dedotta erroneità della statuizione non impugnata non può essere rimessa in discussione nel giudizio di cassazione.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate notificava alla società contribuente due avvisi di accertamento per maggiori imponibili ai fini Ires, Irap e Iva relativi agli anni d’imposta 2015 e 2016. La Corte di giustizia tributaria di primo grado di Milano respingeva i ricorsi della società, ritenendo tempestivo l’accertamento per entrambe le annualità sulla base di due distinte ragioni: l’applicabilità del raddoppio dei termini ex art. 43 d.P.R. n. 600/1973 e, in ogni caso, la proroga dei termini di decadenza disposta dall’art. 12, comma 2, d.lgs. n. 159/2015, richiamato dalla normativa emergenziale Covid.

La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, accogliendo parzialmente l’appello della contribuente, dichiarava l’Ufficio decaduto dal potere di accertamento per l’anno 2015, ritenendo non applicabile la proroga dei termini. Avverso tale pronuncia proponevano ricorso per cassazione sia l’Agenzia delle entrate sia la società, con ricorso incidentale.

La Motivazione della Corte

La Suprema Corte ha preliminarmente qualificato come incidentale il ricorso della società, ancorché proposto con atto separato, in applicazione del principio dell’unicità del processo di impugnazione: notificati i ricorsi nella stessa data, è principale quello depositato per primo, incidentale quello depositato per secondo.

Quanto al ricorso principale, la Corte ha accolto il primo motivo, ravvisando la formazione del giudicato interno sulla questione della tempestività dell’accertamento per l’anno 2015. La sentenza di primo grado si fondava su due autonome rationes decidendi: l’operatività del raddoppio dei termini e la proroga ex art. 12, comma 2, d.lgs. n. 159/2015. La contribuente, in appello, aveva censurato soltanto la prima, lasciando intatta la seconda, con conseguente inammissibilità del gravame sul punto.

La Corte ha chiarito che l’eccezione di decadenza era stata risolta da una statuizione unica ma composta da una sequenza di fatto, norma ed effetto, nessuno dei cui elementi era stato oggetto di specifica impugnazione. Il giudice d’appello, pertanto, non poteva sovvertire la decisione di rigetto dell’eccezione, essendo la relativa statuizione passata in giudicato. Ogni ulteriore scrutinio sulla questione è precluso anche in sede di legittimità.

Quanto ai motivi del ricorso incidentale, la Corte ha dichiarato inammissibile la censura relativa alla motivazione dell’avviso di accertamento per l’anno 2016 tramite rinvio al PVC, per carenza di decisività e per la mancata allegazione del processo verbale; ha rigettato le censure concernenti la violazione dell’art. 2697 c.c. e l’onere probatorio, non ravvisando alcuna inversione dello stesso ma una mera richiesta di rivalutazione del merito; ha dichiarato inammissibile la doglianza sull’inesistenza delle operazioni, volta a surrettiziamente trasformare il giudizio di legittimità in un terzo grado di merito.

La Corte ha, infine, accolto il quarto motivo del ricorso incidentale, concernente l’applicazione della sanzione del 135% di cui all’art. 1, comma 3, d.lgs. n. 471/1997 sull’intera maggiore Ires accertata. Il giudice d’appello aveva omesso di verificare se il raddoppio sanzionatorio potesse applicarsi solo alla parte di maggiore imposta derivante da operazioni inesistenti, accertamento demandato al giudice del rinvio, fermo il giudicato sul cumulo giuridico delle sanzioni.