La comunicazione di irregolarità ex art. 36-bis vale come diniego di rimborso (Cass. civ. Sez. V n. 9910 del 16.04.2025)

Principi di diritto (Massima)
La comunicazione di irregolarità emessa all’esito del controllo formale della dichiarazione, ai sensi dell’art. 36-bis del d.P.R. n. 600/1973, con cui l’Amministrazione disconosce i crediti d’imposta in essa esposti, costituisce esercizio della potestà impositiva ed è idonea a portare a conoscenza del contribuente una ben individuata pretesa tributaria. Essa, pertanto, esprime il diniego dell’istanza di rimborso eventualmente presentata e si sostituisce al silenzio-rifiuto, ai sensi dell’art. 21 del d.lgs. n. 546/1992. Il termine per la proposizione del ricorso decorre dalla comunicazione effettuata all’intermediario incaricato, senza che rilevi il dies a quo fissato dall’art. 2-bis del d.l. n. 203/2005 in favore del consulente. La nullità per motivazione apparente non ricorre quando il percorso argomentativo del giudice di merito sia pienamente comprensibile.

Il Fatto

Una società ha presentato una dichiarazione integrativa con cui ha portato in detassazione, ai sensi dell’art. 6 della legge n. 388/2000, gli importi investiti nella realizzazione di un impianto fotovoltaico. Ha poi chiesto il rimborso dell’Ires per l’anno d’imposta 2011. All’esito del controllo formale, l’Amministrazione ha inviato al consulente fiscale una comunicazione di irregolarità, disconoscendo i crediti esposti.

La società ha impugnato dinanzi alla giustizia tributaria il silenzio-rifiuto e il successivo diniego. I giudici di primo e secondo grado hanno dichiarato il ricorso inammissibile, ritenendo che il provvedimento espresso si fosse sostituito al silenzio-rifiuto e che la sua impugnazione fosse tardiva. La società ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina il primo motivo, con cui si contesta l’attribuzione di valore di diniego alla comunicazione di irregolarità, perché atto meramente interlocutorio e privo dei requisiti del provvedimento impugnabile. Il motivo è ritenuto infondato. La comunicazione ex art. 36-bis del d.P.R. n. 600/1973, contenente il rilievo di poste non deducibili, è finalizzata a ridurre i crediti d’imposta superiori a quelli previsti dalla legge, come già affermato dalla giurisprudenza di legittimità richiamata.

Essa è idonea a portare a conoscenza del contribuente una ben individuata pretesa tributaria, senza attendere che assuma la forma autoritativa di uno degli atti impugnabili elencati nell’art. 19 del d.lgs. n. 546/1992. Il disconoscimento dell’importo dedotto in dichiarazione integrativa costituisce atto di esercizio della potestà impositiva e manifesta il diniego alla richiesta di rimborso.

La Corte ribadisce, inoltre, che la deduzione riferita a una precedente annualità, comportando la diminuzione della base imponibile su cui le imposte erano già state interamente versate, non consentiva all’Erario di adottare un atto impositivo: la rettificazione poteva estrinsecarsi solo nella comunicazione dell’esito del controllo formale, con il connesso disconoscimento dei crediti.

Quanto al secondo motivo, la Corte esclude anzitutto il vizio di motivazione apparente. Ricorda che tale nullità colpisce le sentenze prive di motivazione o affette da contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili, nonché quelle la cui motivazione non consenta di comprendere le ragioni della decisione. Nel caso concreto i giudici d’appello hanno chiarito le ragioni dell’inapplicabilità della dilazione e la ricorrente ha potuto svolgere ampie difese nel merito.

Nel merito, l’art. 2-bis del d.l. n. 203/2005 prevede che la comunicazione sia effettuata con mezzi telematici all’intermediario, il quale deve portarne a conoscenza il contribuente nei termini dell’art. 2, comma 2, del d.lgs. n. 462/1997. Poiché la comunicazione all’intermediario è avvenuta il 5 settembre 2019, il termine per ricorrere decorreva dal 5 ottobre successivo e scadeva il 4 dicembre 2019. L’impugnazione, proposta il 2 gennaio 2020, era dunque tardiva. Il ricorso è rigettato, con condanna alle spese e alle somme ex art. 96 cod. proc. civ.