Contraddittorio endoprocedimentale: obbligo solo per tributi armonizzati (Cass. civ. Sez. V n. 14153 del 21.05.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, non sussiste per l’Amministrazione finanziaria alcun obbligo di contraddittorio endoprocedimentale per gli accertamenti relativi a tributi non armonizzati, assoggettati esclusivamente alla normativa nazionale, quand’anche si tratti di indagini cd. “a tavolino”. La pronuncia della Corte cost. n. 47 del 2023, che ha invocato un tempestivo intervento normativo, non ha dichiarato l’illegittimità costituzionale della disciplina e non ha esteso l’obbligo. Per i tributi armonizzati, il cui contraddittorio è effettivamente invocabile, l’invalidità dell’atto per omesso contraddittorio consegue solo all’assolvimento, da parte del contribuente, dell’onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere, non essendo sufficiente un’opposizione meramente pretestuosa.

Il Fatto

Il contribuente ha impugnato un avviso di accertamento con cui l’Amministrazione finanziaria aveva proceduto al recupero di un credito IRPEF per indebito utilizzo in compensazione, in assenza di presentazione della dichiarazione dei redditi, e un ulteriore atto di recupero di un credito IVA, anch’esso compensato indebitamente prima della presentazione della dichiarazione.

La CTP di Modena ha respinto i ricorsi riuniti. La Corte di Giustizia Tributaria dell’Emilia-Romagna ha rigettato l’appello, ritenendo che l’omessa instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale non condizionasse la validità degli atti impositivi. Il contribuente ha proposto ricorso per cassazione con un unico motivo, resistito dall’Ufficio con controricorso.

La Motivazione della Corte

Il ricorrente ha dedotto la violazione dell’art. 12, comma 7, legge n. 212/2000, in combinato disposto con l’art. 41 CDFUE, sostenendo che l’omessa instaurazione del contraddittorio ledesse il diritto a una buona amministrazione e il principio di parità di trattamento. Ha richiamato la Corte cost. n. 47 del 2023, secondo cui la mancata generalizzazione del contraddittorio preventivo apparirebbe in contrasto con l’evoluzione del sistema tributario.

La Corte ha ritenuto il ricorso manifestamente infondato, in conformità alla proposta di definizione accelerata. Ha richiamato la giurisprudenza delle Sezioni Unite n. 24823 del 2015 e la Sez. 6-5 n. 11560 del 2018, secondo cui, in tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, non sussiste alcun obbligo di contraddittorio per gli accertamenti ai fini IRPEF e IRAP, tributi non armonizzati, vertendosi in ambito di indagini a tavolino.

La Corte ha escluso che la Corte cost. n. 47 del 2023 potesse condurre a diverse conclusioni: quella pronuncia si è limitata a invocare un tempestivo intervento normativo che colmasse la lacuna evidenziata, senza una dichiarazione di illegittimità costituzionale.

Quanto ai tributi armonizzati, il contraddittorio è effettivamente invocabile, ma l’invalidità dell’atto per omesso contraddittorio consegue all’assolvimento dell’onere, da parte del contribuente, di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere. La Corte ha richiamato la giurisprudenza unionale (CGUE, 3 luglio 2014, C-129/13, Kamino), secondo cui la violazione del diritto di essere sentiti determina l’annullamento solo se il procedimento avrebbe potuto comportare un risultato diverso. Tali ragioni non sono state enunciate nel ricorso.

La Corte ha infine escluso l’incidenza dell’ordinanza interlocutoria Cass., Sez. V, n. 7829 del 2024, che investe il tema di un potenziale inasprimento della prova di resistenza, diverso dalla mera non pretestuosità delle circostanze dedotte. Il ricorso è stato rigettato, con condanna alle spese, all’importo ex art. 96, terzo comma, cod. proc. civ. e al raddoppio del contributo unificato.