Notifica dell’avviso tributario sanata dall’impugnazione e obbligo di indurre i costi (Cass. civ. Sez. V n. 21444 del 31.07.2024)

Principi di diritto (Massima)
Nell’ipotesi di notificazione nulla dell’avviso di accertamento tributario, il principio di sanatoria per raggiungimento dello scopo di cui all’art. 156, comma 3, cod. proc. civ. opera anche per l’atto amministrativo impositivo, in virtù del rinvio alle norme sulla notificazione processuale contenuto nell’art. 60 del d.P.R. n. 600 del 1973. La sanatoria è però condizionata al fatto che il conseguimento dello scopo avvenga prima della scadenza del termine di decadenza per l’esercizio del potere impositivo. Il vizio relativo all’individuazione del luogo di esecuzione configura nullità e non inesistenza della notificazione, restando sanabile con efficacia ex tunc; l’inesistenza ricorre solo in caso di totale mancanza di collegamento tra il luogo e il destinatario. Nell’accertamento d’ufficio per omessa dichiarazione l’Amministrazione può avvalersi di presunzioni supersemplici con inversione dell’onere della prova, ma deve comunque determinare, anche induttivamente, i costi correlati ai maggiori ricavi, per non sottoporre a tassazione il profitto lordo invece del netto, in ossequio all’art. 53 Cost.

Il Fatto

Il contribuente riceveva nel settembre 2011 copia di un avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2005, emesso dopo la sua omessa dichiarazione, con recupero a tassazione di Irpef, Irap, Iva e sanzioni. Il tentativo di notifica era stato effettuato nel luglio 2010 in un indirizzo dello stesso comune e della stessa via del domicilio fiscale, ma con numero civico diverso.

Impugnato l’atto, la CTP dichiarava il ricorso inammissibile per tardività, ritenendo avvenuta la notifica nel luogo di domicilio. La CTR, in riforma, dichiarava la nullità della notifica per mancata produzione del retro dell’avviso di ricevimento, ma la riteneva sanata per raggiungimento dello scopo; nel merito rigettava l’appello. Il contribuente ricorreva per cassazione con due motivi.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo denunciava la violazione dell’art. 156, comma 3, cod. proc. civ., contestando in tre profili l’applicabilità della sanatoria agli avvisi di accertamento, la mancata realizzazione dello scopo in assenza di tempestiva impugnazione e l’operatività della sanatoria solo per l’atto nullo e non per quello inesistente. La Corte ha respinto la censura, richiamando l’indirizzo consolidato secondo cui la natura sostanziale dell’avviso non osta all’applicazione di istituti processuali espressamente richiamati dalla disciplina tributaria.

La notificazione costituisce mera condizione di efficacia e non elemento costitutivo dell’atto impositivo: il suo vizio è irrilevante quando l’atto abbia raggiunto lo scopo. La sanatoria opera però solo se il conseguimento avviene prima della scadenza del termine di decadenza. Nel caso concreto la notifica viziata risaliva al luglio 2010 e il ricorso era stato presentato nel novembre 2011, entro il quinquennio utile all’Amministrazione: la decadenza non era maturata.

Quanto alla dedotta inesistenza, la Corte ribadisce che essa ricorre solo in caso di totale mancanza materiale dell’atto o di attività priva degli elementi costitutivi essenziali. Il vizio di individuazione del luogo di esecuzione rientra invece nella nullità, sanabile ex tunc. Il nuovo art. 7-sexies della legge n. 212 del 2000, introdotto dal d.lgs. n. 219 del 2023, non muta il quadro, limitandosi a conferire veste legislativa ai principi già enunciati.

Nel merito del primo motivo, la Corte osserva che, in mancanza di produzione dell’atto di appello e della documentazione, l’affermazione del ricorrente resta priva di riscontro e contrasta con l’accertamento di fatto della sentenza impugnata. L’eventuale omessa pronuncia su un’eccezione avrebbe dovuto essere fatta valere come error in procedendo ex art. 112 cod. proc. civ., unica via per consentire l’esame degli atti di merito.

Il secondo motivo è invece accolto. Nell’accertamento d’ufficio ex art. 41 del d.P.R. n. 600 del 1973 l’Ufficio può usare presunzioni supersemplici, ma deve comunque ricostruire il reddito tenendo conto delle componenti negative, o determinarle induttivamente. La CTR ha omesso tale passaggio, sottoponendo a tassazione il profitto lordo anziché il netto, in contrasto con il principio di capacità contributiva. La sentenza è cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione.