Prova presuntiva dell’operazione oggettivamente inesistente e riparto dell’onere probatorio (Cass. civ. Sez. V n. 10354 del 19.04.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di operazioni oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione finanziaria può assolvere l’onere probatorio a proprio carico anche mediante presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti ai sensi dell’art. 2729 cod. civ., mentre sul contribuente grava una prova contraria rigorosa. Quest’ultima non può esaurirsi nell’esibizione della fattura, nella regolarità formale delle scritture contabili o nella tracciabilità dei mezzi di pagamento, perché tali elementi sono facilmente falsificabili e normalmente utilizzati proprio per far apparire reale un’operazione fittizia. Il giudice di merito non è tenuto a confutare ogni singolo dato indiziario o probatorio acquisito, potendo limitarsi a porre in luce gli elementi essenziali ai fini del decidere, con valutazione logicamente coerente; gli argomenti non esaminati si intendono implicitamente disattesi. La denuncia di violazione dell’art. 2729 cod. civ. è ammissibile solo se il giudice di merito affermi che il ragionamento presuntivo può basarsi su presunzioni prive dei requisiti di legge, non quando si prospetti una diversa inferenza probabilistica o una rivalutazione dei fatti.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate notificava a una società esercente attività di laboratori di analisi cliniche un avviso di accertamento relativo all’anno 2010, contestando la registrazione di sette fatture passive emesse da una società fornitrice in forza di un accordo per l’esecuzione di analisi in service. Secondo l’Ufficio, tutte le operazioni erano da considerarsi oggettivamente inesistenti; ne derivava il recupero a tassazione di maggiore Ires e maggiore Irap per indeducibilità del costo.

La società impugnava l’atto. La sentenza di primo grado, favorevole alla contribuente, veniva confermata in appello e poi annullata dalla Corte di cassazione con rinvio per vizio di motivazione. Il giudice del rinvio accoglieva l’appello dell’Ufficio, ritenendo provata con presunzioni l’inesistenza delle operazioni. La contribuente ricorre per cassazione con quattro motivi; l’Agenzia resiste con controricorso.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina preliminarmente il secondo motivo, che investe l’utilizzabilità degli elementi indiziari posti a fondamento del giudizio presuntivo. Secondo la ricorrente, il giudice del rinvio avrebbe valorizzato eccezioni nuove, dedotte solo in corso di causa e non contenute nell’avviso di accertamento. Il motivo è infondato: il divieto di jus novorum riguarda le sole eccezioni in senso proprio e non le eccezioni improprie o le mere difese volte a contestare i fatti costitutivi allegati dalla controparte. La domanda dell’Ufficio aveva ad oggetto il recupero tributario per indeducibilità dei costi; le argomentazioni spese a sostegno della decisione, fondate su risultanze di causa, non integrano il vizio di extra-petizione.

Passando al primo motivo, la Corte ribadisce che la violazione dell’art. 2697 cod. civ. si configura solo se il giudice abbia applicato la regola di giudizio attribuendo l’onus probandi a una parte diversa da quella onerata, non quando abbia valutato le prove dando maggior forza di convincimento ad alcune piuttosto che ad altre. Quanto alla prova indiretta, il giudice deve articolare il procedimento in due momenti: la previa analisi di tutti gli elementi indiziari, onde scartare quelli irrilevanti, e la successiva valutazione complessiva dei medesimi, secondo il criterio della convergenza del molteplice.

Nel solco di consolidata giurisprudenza, la Corte ricorda che nelle operazioni oggettivamente inesistenti incombe all’Amministrazione dimostrare la fittizietà dell’operazione anche con indizi integranti presunzione semplice, spettando poi al contribuente la prova contraria. Questa non può consistere nella sola esibizione della fattura o nella dimostrazione della regolarità formale delle scritture e dei pagamenti.

Il giudice del rinvio si è fatto carico di un nuovo esame degli elementi, valorizzando la mancata registrazione della scrittura privata e l’assenza di data certa, la regolamentazione dei rapporti in contanti, la mancata produzione delle ricevute rilasciate agli utenti finali e l’assenza di ragioni economiche sottese all’operazione, essendo la contribuente l’unica accreditata presso la Regione e dotata di struttura adeguata. La Corte ritiene che tutti gli indizi rivestano carattere di gravità, precisione e concordanza e che l’apprezzamento del merito sia immune da vizi logici.

Quanto al supporto ottico, il giudice di secondo grado non lo ha ignorato, ma lo ha ritenuto irrilevante: un elenco di prestazioni, ancorché dettagliato, non ne implica l’esistenza, né la ricorrente chiarisce chi avrebbe eseguito le prestazioni. Il terzo motivo è infondato, poiché la mancata registrazione non è stata assunta come causa di invalidità del contratto, ma solo quale indizio rilevante. Il quarto motivo, relativo all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., è parimenti infondato: l’omesso esame di elementi istruttori non integra di per sé il vizio, e il controllo di legittimità non può convertirsi in un non consentito terzo grado di merito. Il ricorso è rigettato, con condanna della ricorrente alle spese e al contributo unificato.