Raddoppio termini IRAP e onere prova operazioni inesistenti (Cass. civ. Sez. Trib. n. 29478/2025)

Principi di diritto (Massima)
Il raddoppio dei termini di accertamento, previsto dagli artt. 57 e 43 del d.P.R. n. 600 del 1973, non opera per l’IRAP, in quanto imposta per la quale non sono previste sanzioni penali. Per le operazioni oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve provare l’inesistenza materiale delle operazioni; il contribuente ha l’onere di provare l’effettiva esistenza con mezzi idonei (non solo fatture o scritture contabili). Per le operazioni soggettivamente inesistenti (frode), l’Amministrazione deve provare la consapevolezza del destinatario della frode. Fino all’entrata in vigore del d.lgs. n. 128 del 2015, il raddoppio dei termini opera sulla base della astratta sussistenza dei presupposti per la denuncia penale.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate notificava un avviso di accertamento per II.DD. e IVA relativo al periodo d’imposta 2008, contestando operazioni inesistenti coinvolgenti cartiere fatturami, in assenza di dipendenti e sede sociale. La CTP di Napoli rigettava il ricorso della società contribuente. La CTR della Campania, con sentenza n. 4655/21/2017, accoglieva l’appello della contribuente, annullando l’avviso, senza tuttavia chiarire se le operazioni fossero oggettivamente o soggettivamente inesistenti e senza dare conto del compendio probatorio. L’Agenzia proponeva ricorso per cassazione; la contribuente resisteva con controricorso e proponeva ricorso incidentale sulla decadenza dal potere impositivo.

La Motivazione della Corte

La Cassazione esamina prioritariamente il ricorso incidentale, relativo al raddoppio dei termini, e lo accoglie limitatamente all’IRAP. La Corte richiama il consolidato orientamento (Cass. n. 10483/2018) secondo cui il raddoppio dei termini di accertamento non opera per l’IRAP, in quanto imposta per la quale non sono previste sanzioni penali. Quanto al raddoppio per IRPEF e IVA, la Corte precisa che, fino all’entrata in vigore del d.lgs. n. 128 del 2015 (2 settembre 2015), il raddoppio operava sulla base della astratta sussistenza dei presupposti per la denuncia penale, secondo quanto stabilito dalla sentenza della Corte costituzionale n. 247 del 2011.

Quanto al primo motivo del ricorso principale (vizio di motivazione), la Corte lo rigetta, ritenendo che la motivazione della CTR, seppur sintetica, non sia “apparente” nel senso richiesto dal “minimo costituzionale” di cui alle Sezioni Unite n. 8053 del 2014, avendo la CTR escluso l’oggettiva inesistenza delle operazioni sulla base di documenti comprovanti l’effettiva esecuzione delle opere.

La Corte accoglie il secondo motivo del ricorso principale, relativo all’onere della prova. La Corte richiama la giurisprudenza della Corte di Giustizia UE (sentenza Glencore, C‑189/18; sentenza SC C.F. SRL, C-430/19) secondo cui il diritto a detrazione dell’IVA può essere negato solo se si dimostra, con elementi oggettivi, che il soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere di partecipare a una frode. La Corte distingue l’onere probatorio a seconda della natura dell’inesistenza: per le operazioni oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve provare l’inesistenza materiale (es. cartiera, società fantasma), e poi il contribuente deve provare l’effettiva esistenza delle operazioni (non solo con fatture o scritture contabili); per le operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve provare la consapevolezza del destinatario della frode. La CTR non ha chiarito la natura delle operazioni, né ha dato conto del compendio probatorio. La Cassazione cassa la sentenza e rinvia per nuovo esame, con l’indicazione di qualificare le operazioni e applicare il corretto onere probatorio.

Implicazioni Pratiche

1. Eccezione di decadenza per IRAP: l’avvocato del contribuente, in sede di opposizione ad avviso di accertamento per IRAP, deve eccepire che il raddoppio dei termini di accertamento non opera per tale imposta, poiché non sono previste sanzioni penali. Il termine ordinario di accertamento per l’IRAP è di quattro anni (o cinque in caso di omessa dichiarazione), non raddoppiabile.
2. Qualificazione delle operazioni contestate: in giudizio, l’avvocato del contribuente e dell’Amministrazione devono chiarire se le operazioni contestate sono oggettivamente inesistenti (mancanza materiale della prestazione) o soggettivamente inesistenti (operazione reale ma con fornitore fittizio). La distinzione è determinante per l’onere della prova: per le oggettivamente inesistenti, il contribuente deve provare l’esistenza; per le soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve provare la consapevolezza della frode del destinatario.
3. Mezzi di prova per il contribuente: l’avvocato del contribuente, in caso di contestazione di operazioni oggettivamente inesistenti, non può limitarsi a produrre le fatture e le scritture contabili, che sono di regola utilizzate proprio per far apparire reale un’operazione fittizia. Deve fornire prove ulteriori (es. contratti, corrispondenza, documentazione tecnica, testimonianze, prova della materiale esecuzione della prestazione) che dimostrino l’effettiva esistenza delle operazioni contestate.

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