Compensazione IVA: visto di conformità violazione formale, anticipo sostanziale (Cass. civ. Sez. V n. 7154 del 17.03.2025)

Principi di diritto (Massima)
L’utilizzo in compensazione di un credito IVA annuale o infrannuale per importi superiori all’ammontare stabilito dall’art. 17 del d.lgs. n. 241 del 1997, nella formulazione vigente ratione temporis, in anticipo rispetto ai termini ivi indicati, concreta una violazione di carattere sostanziale, risolvendosi, sotto il profilo sanzionatorio, in un omesso versamento d’imposta non assoggettabile all’istituto della continuazione disciplinato dall’art. 12, comma 2, del d.lgs. n. 472 del 1997, ma alla più severa disciplina del cumulo materiale delle sanzioni previsto dall’art. 13 del d.lgs. n. 471 del 1997. L’utilizzo in compensazione di credito IVA senza l’apposizione, sulla dichiarazione, del visto di conformità previsto dall’art. 10, comma 1, lett. a), n. 7, del d.l. n. 78 del 2009, convertito nella legge n. 102 del 2009, configura una violazione puramente formale che non determina il venir meno del diritto del contribuente di portare in compensazione il credito, una volta accertata sul piano sostanziale l’esistenza dello stesso; tale violazione, non equiparabile ad un omesso versamento, non è punibile per assenza di offensività della condotta.

Il Fatto

La controversia origina dal recupero, da parte dell’Amministrazione finanziaria, dell’IVA relativa all’anno 2012, per utilizzo in compensazione di credito IVA nella dichiarazione presentata nell’autunno 2013. L’Ufficio contestava due distinte violazioni: la compensazione di crediti superiori a 5.000 euro annui in anticipo rispetto al termine normativamente previsto e la compensazione di crediti superiori a 15.000 euro annui in assenza del visto di conformità sulla dichiarazione da cui il credito emergeva. Irrogate anche le sanzioni, applicate secondo il cumulo materiale.

La Commissione tributaria provinciale accoglieva il ricorso della società, ritenendo illegittimo il recupero e applicabile il cumulo giuridico. La Commissione tributaria regionale, in parziale riforma, riteneva legittimo il recupero dell’imposta e confermava il cumulo giuridico delle sanzioni. Avverso tale sentenza ricorrono in cassazione sia l’Agenzia delle entrate, con un motivo, sia la società contribuente, con tre motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte riunisce i ricorsi e affronta congiuntamente il motivo dell’Agenzia e i primi due motivi della contribuente, per connessione. Il nodo giuridico è la qualificazione delle due violazioni contestate e il relativo regime sanzionatorio. La Corte ricorda anzitutto che in materia tributaria la compensazione è ammessa, in deroga alle comuni disposizioni civilistiche, solo nei casi espressamente previsti, articolandosi nelle forme verticale e speciale.

Quanto alla compensazione in anticipo, la Corte richiama il tenore dell’art. 17, comma 1, del d.lgs. n. 241/1997, nella versione applicabile ratione temporis, e osserva che l’utilizzo del credito prima del termine ivi fissato costituisce omesso versamento d’imposta. Si tratta di una violazione sostanziale, che non attiene alla determinazione dell’imponibile ma al versamento del tributo già liquidato. Ne deriva l’applicazione del trattamento sanzionatorio proporzionale e autonomo dell’art. 13 del d.lgs. n. 471/1997 e l’inapplicabilità della continuazione.

Quanto al visto di conformità, la Corte aderisce a un orientamento consolidato, richiamando Cass. Sez. 6-5 n. 25736 del 2022 e Cass. Sez. 6-5 n. 5289 del 2020. La funzione del visto è assicurare un controllo anticipato sull’esistenza del credito mediante un professionista abilitato; la sua omissione non pregiudica però le attività di controllo dell’ente accertatore né incide sulla base imponibile o sul versamento. Una volta accertata l’esistenza sostanziale del credito, la mancata apposizione si risolve in una violazione meramente formale, non punibile per assenza di offensività.

La Corte distingue poi le violazioni formali dalle meramente formali richiamando gli artt. 10, comma 3, dello Statuto del contribuente e 6, comma 5-bis, del d.lgs. n. 472/1997, e la giurisprudenza sul punto. Ne trae la cassazione della sentenza impugnata: la CTR ha errato sia nel ritenere legittimo il recupero dell’imposta per la compensazione senza visto, sia nell’applicare il cumulo giuridico alla violazione dell’art. 17 del d.lgs. n. 241/1997. Non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Corte decide nel merito, accogliendo il ricorso originario della società limitatamente all’imposta e alle sanzioni relative al visto di conformità. Il terzo motivo del ricorso incidentale è inammissibile per difetto di autosufficienza. Le spese sono compensate per reciproca soccombenza.