Contraddittorio endoprocedimentale: legittimazione del socio, non dell’ex liquidatore (Cass. civ. Sez. V n. 10639 del 19.04.2024)

Principi di diritto (Massima)
In caso di estinzione della società contribuente, in fattispecie anteriore all’entrata in vigore dell’art. 28, comma 4, del d.lgs. n. 175 del 2014, le eccezioni concernenti la violazione del contraddittorio endoprocedimentale di cui all’art. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000 possono essere proposte unicamente dai soci successori della società, e non anche dall’ex liquidatore. Quest’ultimo, destinatario dell’avviso di accertamento ai fini della sua responsabilità autonoma di natura civilistica, non è legittimato a far valere i vizi del procedimento amministrativo della società estinta, questioni demandate all’unico effettivo legittimo successore.

Il Fatto

La società contribuente, cancellata dal registro delle imprese in data anteriore alla modifica normativa del 2014, era stata destinataria di un avviso di accertamento per IVA relativa all’anno d’imposta 2005, concernente esportazioni imponibili. L’atto impositivo era stato notificato all’ex liquidatore, nella duplice veste di socio unico e successore della società e di ex liquidatore responsabile ai sensi dell’art. 36 del d.P.R. n. 602 del 1973.

La Commissione tributaria provinciale aveva rigettato il ricorso del contribuente. La Commissione tributaria regionale, in riforma, aveva accolto l’appello rilevando la mancata attivazione del contraddittorio endoprocedimentale e la conseguente nullità dell’avviso. L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione con un unico motivo, deducendo la violazione dell’art. 12, comma 7, della l. n. 212/2000 e l’omessa considerazione della cd. prova di resistenza.

La Motivazione della Corte

La Corte muove dal principio, più volte affermato, secondo cui dopo l’estinzione della società l’atto impositivo intestato alla società estinta deve essere notificato ai soci, anche collettivamente e impersonalmente presso l’ultimo domicilio sociale, analogamente a quanto previsto dall’art. 65, quarto comma, del d.P.R. n. 600 del 1973. Si determina un fenomeno di tipo successorio per il quale l’obbligazione sociale non si estingue, ma si trasferisce ai soci.

La responsabilità del liquidatore, invece, è autonoma rispetto all’obbligazione tributaria della società estinta e ha natura essenzialmente civilistica, pur potendo essere accertata con uno specifico avviso di accertamento, come precisato dalle Sezioni Unite n. 32790 del 2023.

Quanto al profilo del contraddittorio, la Corte richiama la giurisprudenza secondo cui la violazione del termine dilatorio di sessanta giorni per l’emanazione dell’avviso determina di per sé l’illegittimità dell’atto impositivo emesso ante tempus, salvo specifiche ragioni di urgenza (Sezioni Unite n. 18184 del 2013). La nullità riguarda il triplice caso di accesso, ispezione o verifica nei locali dell’attività e non le verifiche cd. a tavolino; per i tributi armonizzati opera l’obbligo generale di contraddittorio, la cui violazione rileva solo se il contribuente assolve all’onere della cd. prova di resistenza (Sezioni Unite n. 24823 del 2015).

Dall’esame della sentenza impugnata emerge che l’atto impositivo è stato emesso a seguito di verifica presso i locali della società, onde la sua emissione presupponeva la concessione del termine di sessanta giorni. Con riferimento alla posizione del socio, legittimato quale successore, il motivo è rigettato, non avendo l’Agenzia dedotto alcunché sulla violazione dell’art. 12, comma 7.

Nei confronti dell’ex liquidatore, invece, il motivo è accolto: la sua responsabilità è diversa da quella tributaria e, in una fattispecie anteriore all’entrata in vigore dell’art. 28, comma 4, del d.lgs. n. 175 del 2014, egli non è legittimato, in tale veste, a formulare eccezioni concernenti la partecipazione al procedimento amministrativo da parte della società estinta. Il ricorso è pertanto accolto nei limiti, con cassazione e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione.