Cumulo donazioni ed eredità escluso dopo abrogazione aliquota progressiva (Cass. civ. Sez. V n. 11739 del 05.05.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di imposta di successione, intervenuta la soppressione del sistema dell’aliquota progressiva ad opera dell’art. 69 della legge n. 342 del 2000, deve ritenersi implicitamente abrogato l’art. 8, comma 4, del d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, che prevedeva il cumulo del donatum con il relictum al solo fine di determinare l’aliquota progressiva applicabile. La norma sopravvive come mero adempimento dichiarativo, privo di attitudine espansiva della base imponibile. Ne consegue che, nel calcolo della franchigia prevista dal d.l. n. 262 del 2006, non si tiene conto delle donazioni effettuate in vita dal de cuius e già fruite di esenzione. La controversia non si sottrae alla regola della soccombenza virtuale per la liquidazione delle spese quando il giudizio si chiude per cessazione della materia del contendere.

Il Fatto

La vicenda trae origine dalla successione di una defunta, deceduta senza testamento e lasciando come unici eredi due figli. La dichiarazione di successione indicava il valore dell’asse ereditario e dava conto di donazioni effettuate in vita dalla defunta, chiedendo all’Agenzia delle Entrate di non cumulare le donazioni stesse nel calcolo della franchigia.

L’amministrazione finanziaria emetteva avviso di liquidazione, cumulando il valore delle donazioni già esenti da franchigia con il relictum e applicando una maggiore imposta di successione. I contribuenti impugnavano l’atto dinanzi ai giudici di prossimità; la Commissione Tributaria Provinciale respingeva il ricorso e la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia confermava la decisione, ritenendo legittimo l’aumento della base imponibile. Gli eredi ricorrevano per cassazione con un unico motivo, deducendo violazione e falsa applicazione dell’art. 2, commi 47, 48, 50 e 52, del d.l. n. 262 del 2006 e degli artt. 8, comma 4, e 29, comma 1, lett. d), del d.lgs. n. 346 del 1990.

La Motivazione della Corte

Nelle more del giudizio, l’amministrazione ha parzialmente annullato l’atto impositivo, chiedendo la declaratoria di cessazione della materia del contendere; anche i contribuenti hanno aderito a tale richiesta, insistendo però per la liquidazione delle spese secondo il principio della soccombenza virtuale. La Corte ha ribadito che la cessazione della materia del contendere presuppone il venir meno dell’interesse al ricorso e lascia residuare un possibile contrasto solo sulle spese, che il giudice risolve valutando la probabilità di accoglimento della pretesa: principio affermato in Cass. n. 19845/2019, Cass. n. 26299/2018, Cass. n. 14939/2020, Cass. n. 21757/2021 e Cass. n. 24714/2022.

Ciò imponeva l’esame della fondatezza del ricorso. La questione rimessa al Collegio consisteva nello stabilire se, ai fini del calcolo della franchigia dell’imposta di successione, debbano computarsi anche le donazioni effettuate in vita dal de cuius quando erano esenti. La Corte ha ricostruito l’evoluzione normativa: l’imposta, disciplinata dal d.lgs. n. 346 del 1990, è stata soppressa dall’art. 13 della legge n. 383 del 2001 e reintrodotta dal d.l. n. 262 del 2006, convertito in legge.

Nella versione originaria, l’art. 8, comma 4, del d.lgs. n. 346 del 1990 prevedeva che il valore globale netto dell’asse ereditario fosse maggiorato, ai soli fini della determinazione delle aliquote, del valore delle donazioni fatte dal defunto agli eredi, richiamando l’art. 7, che fissava aliquote progressive per scaglioni. L’art. 69 della legge n. 342 del 2000 ha sostituito tale meccanismo con aliquote fisse, eliminando la progressività.

La Corte ha richiamato il proprio consolidato orientamento (Cass. n. 24940 del 2016, Cass. n. 758/2019, Cass. n. 10255/2020, Cass. n. 11422/2022), che esclude il cumulo dopo l’abrogazione dell’aliquota progressiva, e ha evidenziato come la riunione fittizia operasse in funzione antielusiva, evitando che l’asse venisse sottratto all’imposizione progressiva mediante donazioni in vita; essa però non estendeva la base imponibile al donatum, limitandosi a determinare l’aliquota.

Venuta meno la progressività in favore di un sistema ad aliquota fissa sul valore della quota di eredità, non residua spazio per il coacervo. Pertanto, già prima della formale abrogazione dell’art. 7 ad opera dell’art. 2, comma 50, della legge n. 286 del 2006, l’art. 8, comma 4, del d.lgs. n. 346 del 1990 presentava un insuperabile limite di compatibilità. Nel caso di specie il ricorso si palesa fondato, ma, tenuto conto del recente consolidamento della giurisprudenza e dell’intervenuto annullamento in autotutela, la Corte ha compensato le spese. La sentenza ha dichiarato la cessazione della materia del contendere.