Onere della prova e non contestazione nel processo tributario (Cass. civ. Sez. V n. 929 del 14.01.2025)

Principi di diritto (Massima)
Nel processo tributario, strutturalmente impugnatorio, il principio di non contestazione di cui all’art. 115 c.p.c. opera sul piano della prova e non impone all’amministrazione finanziaria alcun onere di allegazione ulteriore rispetto a quanto già contestato nell’atto impositivo. Esso riguarda esclusivamente i fatti storici sottesi a domande ed eccezioni, riferibili alla sfera di conoscenza e di controllo della parte destinataria dell’allegazione, e non le conclusioni ricostruttive desumibili dalla valutazione dei documenti, né le questioni di diritto. Nei giudizi di impugnazione della pretesa fiscale è il contribuente che, deducendo un fatto estintivo, deve provarlo; la mancata specifica contestazione dell’ufficio rende pacifico il fatto storico, ma non l’effetto giuridico che il ricorrente pretende di trarne.

Il Fatto

Due contribuenti, coniugi, impugnavano davanti alla Commissione tributaria provinciale di Cosenza una cartella di pagamento avente ad oggetto omessi versamenti Irpef per l’anno 1993 e sanzioni per tardivo versamento dei contributi al Servizio sanitario nazionale. Essi eccepivano l’estinzione dell’obbligazione tributaria, sostenendo di aver corrisposto tutte le somme dovute, ma dichiaravano di non poter esibire la prova documentale dell’adempimento perché le ricevute erano custodite in una borsetta, rubata nel 1997 e poi ritrovata priva dei documenti.

In primo grado l’impugnazione era rigettata per difetto di prova del pagamento. La Commissione tributaria regionale riformava in parte la decisione, ritenendo che il dedotto pagamento dell’Irpef, non contestato specificamente dall’ufficio, e confortato dalla denuncia del furto e dal verbale di restituzione della borsa, dovesse considerarsi pacifico, con conseguente estinzione del credito. Restavano confermate le sanzioni. Proponeva ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate con due motivi.

La Motivazione della Corte

I due motivi — violazione degli artt. 115 c.p.c. e 2697, 2727 e 2729 c.c. e dell’art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c. — sono esaminati congiuntamente e accolti. La Corte muove dalla struttura impugnatoria del processo tributario: la pretesa fiscale si fonda su un atto preesistente al processo, nel quale i fatti costitutivi sono già allegati. L’amministrazione ha l’obbligo di motivare e di provare i presupposti del provvedimento, ma è il ricorso a rendere attuali, nel processo, i fatti controversi; quelli non contestati non richiedono prova. Non sussiste però, per l’ufficio, un onere di allegazione aggiuntivo rispetto a quanto dedotto nell’atto impositivo.

Il ricorrente può allegare anche fatti impeditivi, estintivi o modificativi, dei quali sopporta l’onere probatorio. In tal caso l’onere di contestazione grava sull’amministrazione che, costituendosi, deve prendere posizione sui motivi. La mancata contestazione opera come relevatio ab onere probandi per il ricorrente. Nei giudizi di rimborso la posizione si inverte e la non contestazione rende pacifici i fatti costitutivi addotti dal contribuente.

La Corte richiama il proprio costante orientamento: Cass. n. 16984/2023, secondo cui il principio di non contestazione non comporta per l’amministrazione un onere allegatorio ulteriore; e Cass. n. 22616/2024, per cui la mancata presa di posizione sul tema introdotto dal contribuente non restringe il thema decidendum se sia stato chiesto il rigetto integrale della domanda, né elude la sindacabilità limitata degli atti impositivi autonomamente impugnabili entro sessanta giorni ai sensi degli artt. 19 e 21 del d.lgs. n. 546 del 1992.

Quanto all’ambito di applicazione dell’art. 115 c.p.c., come novellato dalla legge n. 69 del 2009, il principio non opera nelle cause contumaciali, non è aggirabile con contestazione generica ma richiede contestazione circostanziata, riguarda attore, convenuto e terzi, si estende ai fatti secondari, non si applica ai comportamenti pregiudiziali né ai contratti con prova scritta ad substantiam. Esso deve avere a oggetto fatti storici: non può concernere le conclusioni ricostruttive tratte dai documenti (Cass. n. 6172/2020), né questioni di diritto (Cass. n. 2844/2024), ed è applicabile solo ai fatti noti alla parte (Cass. n. 4681/2023).

Nel caso concreto la Commissione regionale ha imposto all’ufficio un onere allegatorio ulteriore e ha applicato la non contestazione a fatti non noti all’amministrazione e a conclusioni ricostruttive. La presenza delle ricevute nella borsetta rubata non è fatto storico noto né nella disponibilità conoscitiva dell’ufficio; l’idoneità di tali circostanze a provare indirettamente il pagamento attiene a valutazioni documentali, estranee al principio. La sentenza è pertanto cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di Catanzaro, in diversa composizione, per l’ulteriore esame dell’appello e il regolamento delle spese.