Accertamento bancario, onere di prova analitica e deduzione forfettaria dei costi (Cass. civ. Sez. V n. 3782 del 14.02.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamenti bancari, gli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972 prevedono una presunzione legale a favore dell’erario che non richiede i requisiti di gravità, precisione e concordanza propri delle presunzioni semplici. Il contribuente può superarla solo con una prova analitica, specificando la riferibilità di ogni singolo versamento a operazioni non imponibili. A fronte di tale onere, il giudice di merito deve compiere una verifica rigorosa delle prove offerte e dare espressamente conto in motivazione delle risultanze di quella verifica. Inoltre, alla stregua dell’interpretazione adeguatrice indicata da Corte cost. n. 10 del 2023, il contribuente imprenditore può sempre eccepire l’incidenza percentuale dei costi, che vanno detratti dall’ammontare dei prelievi non giustificati, anche nel caso di accertamento analitico-induttivo.

Il Fatto

La Commissione tributaria regionale del Veneto rigettava l’appello del contribuente avverso la sentenza di primo grado che aveva respinto l’impugnazione di un avviso di accertamento emesso a fini Irpef, Irap e Iva per l’anno di imposta 2008, fondato su indagini bancarie.

Il giudice di appello riteneva che il contribuente non avesse fornito prova contraria rispetto alla presunzione legale, escludeva la rilevanza del regime di contabilità semplificata, affermava l’applicabilità delle presunzioni anche in sede di accertamento parziale ai sensi dell’art. 41-bis d.P.R. n. 600 del 1973 e riconosceva solo i costi documentati, non quelli determinati in misura forfettaria. Il contribuente proponeva ricorso per cassazione affidato a quattro motivi; l’Agenzia delle Entrate resisteva con controricorso.

La Motivazione della Corte

I primi tre motivi sono esaminati congiuntamente e ritenuti fondati. La Corte richiama il consolidato orientamento secondo cui, in materia di accertamenti bancari, la presunzione legale prevista dalle disposizioni citate è superabile dal contribuente mediante una prova analitica e non generica, con indicazione specifica della riferibilità di ogni versamento bancario a operazioni non imponibili. A tale onere corrisponde l’obbligo del giudice di merito di operare una verifica rigorosa dell’efficacia dimostrativa delle prove offerte per ciascuna movimentazione e di darne espressamente conto in sentenza.

Nel caso di specie la motivazione della Commissione tributaria regionale è giudicata generica e apodittica: essa si limita a condividere l’operato dell’amministrazione, senza confrontarsi con le deduzioni difensive relative ai singoli movimenti. Il contribuente aveva depositato prospetti riconciliativi delle operazioni bancarie con quelle registrate in contabilità e i relativi documenti giustificativi, rappresentando che varie operazioni di vendita erano state regolate mediante pagamenti frazionati, in acconto e a saldo. La Corte rinvia al giudice di merito perché esamini tali documenti e ne valuti preliminarmente l’ammissibilità, dandone conto in motivazione.

Anche il quarto motivo è ritenuto fondato. La Corte ribadisce che, in tema di accertamenti bancari di cui all’art. 32, primo comma, n. 2), del d.P.R. n. 600 del 1973, come interpretato dalla Corte cost. n. 10 del 2023, a fronte della presunzione legale di ricavi non contabilizzati scaturenti da prelevamenti bancari non giustificati, il contribuente imprenditore può sempre, anche in caso di accertamento analitico-induttivo, eccepire l’incidenza percentuale dei costi, che vanno detratti dall’ammontare dei prelievi non giustificati.

Il giudice delle leggi, ricorda la Corte, ha dichiarato non fondata la questione di legittimità costituzionale essendo possibile un’interpretazione adeguatrice della norma: la disposizione si sottrae alle censure solo se intesa nel senso di consentire al contribuente di opporre la prova presuntiva contraria. L’orientamento interpretativo contrario va pertanto rivisitato. Errata è dunque la decisione impugnata nella parte in cui esclude la riconoscibilità di un’incidenza percentuale dei costi presunti a fronte di maggiori ricavi. In sede di rinvio il giudice dovrà rideterminare il reddito imponibile riconoscendo una deduzione in misura percentuale forfettaria dei costi in relazione ai ricavi accertati.

Il ricorso è accolto, la sentenza cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, cui è demandato di provvedere sulle spese del giudizio di legittimità.