Appello tributario e onere di motivazione sostitutiva: cassata la decisione che annulla senza decidere nel merito (Cass. civ. Sez. 5 n. 172 del 03.01.2026)

Principi di diritto (Massima)
Nel processo tributario il giudizio di appello ha carattere devolutivo pieno: il giudice di seconde cure è investito del riesame di tutte le questioni implicate dal capo di decisione oggetto di censura e deve pronunciarsi sul merito della controversia, sostituendo la propria motivazione a quella del giudice di primo grado. La sentenza d’appello che si limiti a censurare le manchevolezze della pronuncia impugnata, senza procedere alla rinnovazione del giudizio e all’esame dei motivi degli originari ricorsi, è affetta da motivazione apparente e, quindi, nulla per violazione dell’art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992. L’assoluzione dell’imputato in sede penale per i reati tributari non comporta l’annullamento automatico della pretesa fiscale, essendo il giudice tributario tenuto a un’autonoma valutazione dei fatti. Salve le tassative ipotesi di rimessione al primo giudice previste dall’art. 59, comma 1, d.lgs. n. 546 del 1992, la corte di giustizia tributaria di secondo grado deve trattenere la causa e decidere nel merito.

Il Fatto

L’amministrazione finanziaria notificava alla società e alla socia alcuni avvisi di accertamento per gli anni dal 2012 al 2015, recuperando a tassazione maggiori redditi ritenuti conseguiti attraverso l’utilizzazione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, emesse da un fornitore. La commissione tributaria provinciale respingeva i ricorsi. La corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, con la sentenza n. 89/2023, accoglieva invece l’appello delle contribuenti, ma la sua motivazione era interamente dedicata a evidenziare i vizi della decisione di prime cure, senza procedere a un autonomo esame delle questioni di merito. Avverso tale pronuncia l’Agenzia delle entrate proponeva ricorso per cassazione con tre motivi.

La Motivazione della Corte

La Suprema Corte ha accolto il primo motivo di ricorso, con cui l’Agenzia aveva denunciato la nullità della sentenza per motivazione inesistente o apparente. I giudici di legittimità hanno rammentato che, nel processo tributario, il giudizio d’appello ha un effetto devolutivo pieno e non è limitato al controllo di vizi specifici, essendo diretto al completo riesame della controversia nei limiti della devoluzione. Il giudice del gravame, quindi, non può limitarsi ad annullare la decisione appellata: al contrario, deve trattenere la causa e pronunciarsi sul petitum del giudizio tributario, incentrato sull’impugnazione di uno degli atti indicati nell’art. 19 d.lgs. n. 546 del 1992.

Nel caso di specie, l’incedere argomentativo del giudice di seconde cure si era esaurito nell’evocare le pretese manchevolezze della sentenza di primo grado, senza indicare le ragioni per cui le contestazioni dell’ufficio dovevano ritenersi infondate e fondate le prove contrarie addotte dalle contribuenti. Tale omissione ha integrato il vizio di motivazione apparente, in quanto la pronuncia impugnata non conteneva alcuna deliberazione sostitutiva nel merito. La Cassazione ha precisato che la motivazione del giudice d’appello deve comprendere sia la fase rescindente sia quella rescissoria, non essendo ammissibile una decisione che si limiti a cassare la sentenza impugnata, come invece avviene nel giudizio di legittimità.

Con il secondo motivo, l’Agenzia aveva dedotto la violazione dell’art. 654 cod. proc. civ., dell’art. 116 cod. proc. civ., dell’art. 2729 cod. civ. e dell’art. 7, comma 4, d.lgs. n. 546 del 1992, sostenendo che l’assoluzione penale non comporta l’automatico annullamento della pretesa fiscale. Con il terzo motivo, infine, era stata dedotta l’omessa pronuncia sulle eccezioni dell’ufficio, in violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., per non essersi la CGT2 pronunciata sulle risultanze delle indagini finanziarie e sugli altri elementi indiziari riproposti nelle controdeduzioni d’appello. Tali motivi sono stati dichiarati assorbiti in conseguenza dell’accoglimento del primo. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, che deciderà anche sulle spese del giudizio di legittimità.