Frodi carosello e onere della prova: valutazione unitaria degli indizi (Cass. civ. Sez. V n. 13332 del 19.05.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno in una frode carosello, incombe sull’amministrazione finanziaria l’onere di provare la sostanziale inesistenza del contraente e la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in un’evasione d’imposta, dimostrando anche in via presuntiva, in base a elementi oggettivi specifici, che il contribuente fosse a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo usando l’ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del contraente. Il giudice tributario di merito, investito della controversia, deve previamente valutare, con giudizio di fatto insindacabile in sede di legittimità, la sussistenza dei caratteri di gravità, precisione e concordanza degli indizi, esaminandoli sia singolarmente sia nel loro complesso ed esponendo adeguatamente l’esito di tale giudizio nella motivazione. Ove ritenga, in base a deduzioni logiche di ragionevole probabilità, che detti indizi siano sufficienti a supportare la presunzione semplice di fondatezza della pretesa, si sposta sul contribuente l’onere di provare i fatti a suo favore, secondo gli artt. 2727 e ss. cod. civ. e l’art. 2697, secondo comma, cod. civ.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate aveva recuperato l’IVA indebitamente detratta per gli anni 2006, 2007 e 2008, contestando al contribuente di aver partecipato a una frode mediante operazioni ritenute soggettivamente inesistenti. La società aveva impugnato gli avvisi di accertamento e il giudice di primo grado ne aveva accolto il ricorso. La Commissione tributaria regionale della Toscana ha rigettato l’appello dell’Ufficio, ritenendo che l’amministrazione non avesse fornito la prova né della connivenza del contribuente nel sistema di frode delineato nel processo verbale di constatazione, né della mera conoscenza o conoscibilità della frode medesima.

Secondo i giudici di secondo grado gli elementi indiziari addotti non soddisfacevano i requisiti di gravità, precisione e concordanza: la consegna della merce direttamente dal terzista era compatibile con la prassi commerciale; il mancato utilizzo del plafond IVA costituiva scelta imprenditoriale; l’affermazione sulla natura concorrenziale dei prezzi non era dimostrata come conoscibile dal contribuente. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con un unico motivo; la società intimata non ha svolto difese.

La Motivazione della Corte

La Corte ha ritenuto fondato l’unico motivo, incentrato sulla violazione e falsa applicazione degli artt. 19, 21 e 54 del d.P.R. n. 633 del 1972 e dell’art. 2697 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. Il ricorrente deduceva che la CTR si era limitata a confutare isolatamente alcuni elementi presuntivi, senza operare una valutazione congiunta degli stessi.

Il Collegio ha richiamato l’orientamento consolidato (Cass. n. 9851 del 2018, Cass. n. 5339 del 2020, Cass. n. 25891 del 2023, in linea con la Corte di giustizia dell’Unione europea nella causa C-512/21): l’amministrazione deve provare che l’operazione documentata dalla fattura è stata posta in essere da soggetto diverso dall’emittente, indicando gli elementi indiziari a fondamento della contestazione, e la consapevolezza del destinatario. Quest’ultima non richiede la prova della partecipazione all’accordo criminoso, ma solo che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l’ordinaria diligenza, che l’operazione si inseriva in un’evasione fiscale.

La Corte ha precisato che l’onere probatorio dell’amministrazione può esaurirsi nella prova che il soggetto interposto è una cartiera, priva di dotazione personale e strumentale adeguata, nonché nell’immediatezza dei rapporti tra i soggetti coinvolti. Il giudice tributario deve valutare gli indizi singolarmente e nel loro complesso, con deduzioni logiche di ragionevole probabilità. Quando la pretesa risulta provata, l’onere si sposta sul contribuente.

Nella specie, la CTR non ha fatto piena applicazione di tali principi: dalla lettura del ricorso emerge che l’Ufficio aveva addotto molteplici elementi presuntivi — la consegna della merce al terzista direttamente dall’estero, documenti di trasporto compilati per simulare un passaggio fittizio, date di misurazione alterate, sottoscrizione di DDT fittizi, riconoscibilità dei prezzi concorrenziali, interruzione improvvisa dei rapporti all’avvio delle indagini, emissione di fatture di vendita in data antecedente a quelle di acquisto, assenza di reclami, pagamenti con modalità difformi dalla prassi, omesso utilizzo del plafond IVA.

Elementi tipici che comportavano l’inversione dell’onere della prova a carico del contribuente, il quale avrebbe dovuto dimostrare di non aver potuto sapere pur usando la massima diligenza esigibile. La CTR li ha invece trascurati, con errore di diritto correttamente censurato. Il ricorso è stato accolto, la sentenza cassata e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese.