Omessa dichiarazione: il giudice non può motivare richiamando l’omessa dichiarazione IVA (Cass. pen. Sez. 3 n. 670 del 08.01.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di reati tributari, la motivazione della sentenza che afferma la penale responsabilità per il reato di omessa dichiarazione ai fini delle imposte dirette non può fondarsi sull’omessa presentazione della dichiarazione ai fini IVA o sulla ricostruzione del volume d’affari effettuata dall’Amministrazione finanziaria. La dichiarazione ai fini delle imposte dirette e quella ai fini IVA sono atti distinti, anche quando confluiscono in un unico documento, e il calcolo dell’imposta dovuta si basa su criteri differenti, con la conseguenza che il superamento della soglia di punibilità deve essere accertato con riferimento al dato contabile proprio di ciascuna imposta.

Relativamente alla qualifica di amministratore di fatto di una società, poi, non è richiesto l’esercizio di tutti i poteri tipici dell’organo di gestione, essendo sufficiente una significativa e continua attività gestoria, svolta in modo non episodico od occasionale, la cui valutazione è rimessa al giudice di merito.

Il Fatto

La Corte di appello di Milano aveva confermato la penale responsabilità di tre imputati per diversi reati tributari, tra cui l’omessa dichiarazione, la dichiarazione fraudolenta e l’emissione di fatture per operazioni inesistenti, commessi nell’ambito della gestione di una società a responsabilità limitata. La Corte territoriale, in parziale riforma della sentenza di primo grado, aveva riconosciuto la posizione di amministratore di fatto in capo a uno degli imputati, applicando a due di essi la recidiva, e aveva disposto la confisca per equivalente del profitto dei reati. Avverso tale decisione, gli imputati hanno proposto ricorso per cassazione, deducendo una pluralità di vizi di legittimità e di motivazione.

La Motivazione della Corte

La Corte di cassazione ha esaminato separatamente i ricorsi. Con riferimento alla posizione dell’imputato ritenuto amministratore di fatto, la Suprema Corte ha giudicato infondate le censure concernenti l’utilizzabilità del processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza e delle dichiarazioni rese in quella sede, nonché quelle sulla valutazione degli elementi indiziari. Quanto alle prime, ha richiamato il principio per cui le dichiarazioni spontanee rese nel corso di un’attività ispettiva sono utilizzabili, non essendo atti per i quali il codice prevede specifiche garanzie difensive. Quanto alla qualifica di amministratore di fatto, ha ritenuto congrua la motivazione che l’aveva desunta da una pluralità di elementi fattuali, quali la disponibilità di una postazione fissa, l’accesso esclusivo ai conti aziendali e la gestione dei rapporti con clienti e fornitori.

La Corte ha, invece, accolto le doglianze relative al reato di omessa dichiarazione ai fini delle imposte dirette. Ha rilevato un vizio di motivazione, in quanto la sentenza impugnata aveva fondato l’accertamento del reato sull’omessa presentazione della dichiarazione IVA e sul volume d’affari, elementi inconferenti rispetto all’imposta diretta. Ha precisato che, pur essendo le dichiarazioni IVA e delle imposte dirette talvolta presentate in un unico modello, restano atti distinti, con presupposti e criteri di calcolo differenti. Parimenti fondata è risultata la doglianza sul reato di emissione di fattura, essendo la motivazione meramente assertiva e basata su un richiamo alla condotta di omessa dichiarazione, del tutto eterogenea.

L’accoglimento del ricorso in relazione a questi capi ha comportato l’applicazione del principio di estensione dell’impugnazione ai sensi dell’art. 587 cod. proc. pen., con la conseguenza che l’annullamento è stato disposto anche nei confronti del concorrente nel reato. Per quest’ultimo, tuttavia, è stata pronunciata l’estinzione per prescrizione del reato di emissione di fattura, non essendo a lui applicabile la recidiva qualificata che, per l’altro imputato, aveva comportato un raddoppio dei termini.

Quanto alla posizione del terzo imputato, la Cassazione ha ritenuto fondate le censure relative all’affermazione di responsabilità per l’emissione della fattura, censure strettamente connesse a quelle sull’utilizzabilità delle dichiarazioni confessorie rese in sede di verifica fiscale. La Corte ha osservato che la sentenza impugnata non aveva fornito alcuna motivazione in ordine alla utilizzabilità di tali dichiarazioni, nonostante la difesa avesse dedotto la preesistenza di indizi di reità al momento dell’audizione. Ha quindi annullato con rinvio, non essendo maturata la prescrizione stante l’applicazione della recidiva infraquinquennale.