Interposizione elusiva ex art. 37, comma 3, d.P.R. n. 600/1973: l’asservimento della società interposta al socio legittima l’accertamento in capo a quest’ultimo (Cass. civ. Sez. 5 n. 11107 del 25.04.2026)

Principi di diritto (Massima)
L’accertamento dei redditi in capo all’interponente ai sensi dell’art. 37, terzo comma, del d.P.R. n. 600/1973 prescinde dall’esistenza di un accordo simulatorio e non richiede la prova di una condotta fraudolenta, postulando l’uso improprio o deviante di un legittimo strumento giuridico. La fattispecie dell’interposizione elusiva, di persona reale o fittizia, è distinta dall’abuso del diritto c.d. “atipico” ed è stata conservata anche dopo l’introduzione dell’art. 10-bis della legge n. 212/2000, con conseguente inapplicabilità della procedura del c.d. contraddittorio rafforzato di cui all’art. 37-bis, commi 4 e 5, del d.P.R. n. 600/1973. Qualora gli elementi indiziari dimostrino il totale asservimento della società interposta all’interponente, il carico fiscale e le sanzioni vanno imputati a quest’ultimo quale effettivo possessore del reddito. La prova per presunzioni non esige che tra fatto noto e fatto ignoto sussista un legame di assoluta ed esclusiva necessità causale, essendo sufficiente la desumibilità come conseguenza ragionevolmente possibile secondo l’id quod plerumque accidit.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate notificava a un professionista, esercente l’attività di geometra, un avviso di accertamento per l’anno 2011, imputandogli ai sensi dell’art. 37, terzo comma, del d.P.R. n. 600/1973 i redditi di cui appariva titolare una società in accomandita semplice, partecipata dal contribuente per il 60 per cento e dai suoi due figli per il restante 40 per cento, uno dei quali socio accomandatario.

Secondo l’Ufficio, la società costituiva un mero schermo per aggirare il divieto di deduzione dei canoni di locazione finanziaria di beni immobili strumentali per l’esercizio della professione, acquistati anteriormente al 1° gennaio 2007, ai sensi del combinato disposto dell’art. 54, comma 2, del t.u.i.r. e dell’art. 1, comma 335, della legge n. 296/2006. In particolare, la società aveva stipulato un contratto di leasing su un immobile, successivamente locato al socio di maggioranza per l’esercizio della professione, a un canone di poco inferiore alle rate di leasing, consentendo di convertire canoni indeducibili in canoni di locazione deducibili. La Commissione Tributaria Provinciale accoglieva il ricorso del contribuente, ma la Commissione Tributaria di Secondo Grado di Bolzano riformava la decisione, rigettando l’originario ricorso. Il contribuente proponeva ricorso per cassazione con due motivi.

La Motivazione della Corte

Con il primo motivo, il ricorrente denunciava la violazione dell’art. 37-bis del d.P.R. n. 600/1973, lamentando l’inosservanza della speciale procedura del contraddittorio “rafforzato” e della motivazione rafforzata, a pena di nullità. La Corte ha ritenuto il motivo infondato, osservando che la contestazione mossa con l’avviso di accertamento riguardava un’ipotesi di interposizione elusiva di cui all’art. 37, terzo comma, del d.P.R. n. 600/1973.

La Corte ha quindi chiarito che tale fattispecie, distinta dall’abuso del diritto “atipico” e riconducibile all’art. 10-bis della legge n. 212/2000, non soggiace alla disciplina procedimentale di cui all’art. 37-bis del d.P.R. n. 600/1973. La norma sull’interposizione, infatti, è stata conservata con àmbito di applicazione limitato all’interposizione di persona, reale o fittizia, quale indice rivelatore dell’illiceità fiscale delle ipotesi di schermo elusivo. La Corte ha richiamato il proprio consolidato orientamento, secondo cui la censura di violazione di legge non può fondarsi su una ricostruzione fattuale diversa da quella compiuta dal giudice di merito.

Con il secondo motivo, il ricorrente deduceva la violazione dell’art. 37 del d.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 2729 c.c., contestando la sussistenza degli indizi gravi, precisi e concordanti della natura elusiva dell’operazione. La Corte ha rammentato che l’art. 37, terzo comma, del d.P.R. n. 600/1973 è norma antielusiva applicabile sia all’interposizione fittizia sia a quella reale, e che la relativa disciplina non presuppone l’accertamento di una condotta fraudolenta, ma postula l’uso improprio o deviante di un legittimo strumento giuridico. Ha altresì precisato che, quando gli elementi indiziari dimostrano il totale asservimento della società interposta all’interponente, il carico fiscale va imputato a quest’ultimo quale effettivo possessore del reddito.

Nel caso di specie, la Commissione di secondo grado aveva indicato una pluralità di indizi: la maggioranza delle quote detenuta dal contribuente, l’assenza di attività lavorativa o gestionale degli altri soci, la concentrazione delle decisioni in assemblea, l’unicità dell’immobile acquistato, la locazione dello stesso al socio di maggioranza a un canone eccedente i valori di mercato e la percezione integrale degli utili da parte del socio. La Corte ha ritenuto che, alla luce di questi elementi, potesse essere inferita la sostanziale coincidenza della società con la persona del socio, essendo a lui riconducibile ogni potere decisionale e di controllo.

La Corte ha infine disatteso le censure del ricorrente sulla parziale natura dell’elusione e sulla precedente locazione del bene a un terzo estraneo, rilevando che il risultato elusivo era consistito nell’indebita deduzione dei canoni di leasing, sicché la ripresa fiscale non poteva essere limitata alla differenza tra i canoni. Ha quindi rigettato il ricorso, condannando il ricorrente al pagamento delle spese e dando atto della sussistenza dei presupposti per il versamento del contributo unificato.