Pro-rata IVA ed inerenza dei costi tra accertamento di fatto e sindacato di legittimità (Cass. civ. Sez. 5 n. 5680 del 12.03.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di pro-rata IVA di cui agli artt. 19, comma 5, e 19-bis del d.P.R. n. 633/1972, un’operazione esente non concorre al calcolo della percentuale di detraibilità dell’imposta solo se il contribuente dimostra che essa è in concreto accessoria all’impresa, tenuto conto del rapporto tra l’operazione economica e le attività imponibili del soggetto passivo e, eventualmente, dell’impiego dei beni e dei servizi per i quali l’IVA è dovuta. L’unicità dell’operazione finanziaria non integra di per sé l’oggettiva incertezza normativa rilevante ex art. 6, comma 2, del d.lgs. n. 472/1997. La valutazione di inerenza del costo è apprezzamento di fatto riservato al giudice di merito, sindacabile in cassazione solo sotto il profilo logico-formale e della correttezza giuridica.

Il Fatto

Alla società, attiva nel settore immobiliare tramite controllate e collegate, l’Agenzia delle Entrate notificava un avviso di accertamento per l’anno 2015, fondato su un processo verbale di constatazione, con cui contestava l’omessa dichiarazione di variazioni fiscali in aumento, l’indebita deduzione di costi non inerenti, l’omessa dichiarazione di sopravvenienze attive e l’indebita detrazione IVA per costi non inerenti e per effetto della rideterminazione del pro-rata di detrazione. A seguito dell’istanza di scomputo delle perdite pregresse ex art. 84 TUIR, l’Ufficio riliquidava gli importi riducendo il maggior reddito contestato e la maggiore IRES. La Commissione tributaria provinciale accoglieva il ricorso della contribuente, ma la Commissione tributaria regionale del Lazio, in riforma integrale, confermava le riprese. La società proponeva ricorso per cassazione affidato a quattro motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte ha dichiarato inammissibile il primo motivo, con cui la società deduceva la violazione dell’art. 109 TUIR e dell’art. 19 del d.P.R. n. 633/1972 in relazione al disconoscimento della deduzione di un costo di consulenza ribaltato dalla controllante e della correlata detrazione IVA. Il giudice di merito aveva escluso l’inerenza rilevando la genericità delle allegazioni della società e l’assenza di prova del rapporto di causalità diretto tra il costo e l’attività imprenditoriale. La ricorrente, contrapponendo un proprio diverso apprezzamento delle risultanze, mirava a rimettere in discussione un accertamento di fatto, sottratto al sindacato di legittimità: il vizio di violazione di legge concernente l’erronea ricognizione della fattispecie astratta veniva impropriamente utilizzato per censurare la ricognizione della fattispecie concreta, inerente alla valutazione del merito.

Il secondo motivo, riguardante la rideterminazione del pro-rata IVA, è stato ritenuto affetto da concorrenti profili di inammissibilità e infondatezza. La Corte ha ricostruito il quadro normativo di cui all’art. 19-bis, comma 2, d.P.R. n. 633/1972 e alla normativa unionale, evidenziando che la nozione di operazioni accessorie non è definita dalla direttiva e che il mero valore economico delle operazioni finanziarie non è l’unico parametro di qualificazione. In applicazione dei principi della giurisprudenza eurounitaria e di legittimità, una prestazione è accessoria quando non costituisce il prolungamento diretto, permanente e necessario dell’attività imponibile e non implica un impiego significativo dei beni e dei servizi. La verifica deve essere condotta in concreto, con riguardo al rapporto tra l’operazione e le attività imponibili e all’impiego dei beni, e grava sul contribuente l’onere di dimostrare che l’applicazione del criterio ordinario fondato sul volume d’affari determini un risultato meno preciso. La sentenza impugnata si era conformata a tali canoni, avendo accertato la frequenza delle rimesse, il notevole ammontare dei proventi e il rilevante impegno finanziario dell’attività di finanziamento, prevista peraltro nell’oggetto sociale.

Il terzo motivo, concernente l’esclusione della colpevolezza per la pretesa oggettiva incertezza sulla qualificazione dell’operazione, è stato dichiarato inammissibile, perché la società deduceva un’incertezza soggettiva, mentre rileva solo quella obiettiva normativa. L’unicità dell’operazione non è di per sé idonea a integrare tale incertezza.

Il quarto motivo è stato invece accolto. La Corte ha rilevato che la sentenza impugnata, nel confermare la misura delle sanzioni, aveva richiamato l’art. 17 del d.lgs. n. 472/1997, senza confrontarsi con la dedotta violazione dell’art. 12 del medesimo decreto in tema di cumulo giuridico. Poiché la contestazione era specifica e l’Amministrazione non aveva dimostrato l’inesistenza del cumulo, la Corte ha cassato la sentenza con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio per un nuovo accertamento sul profilo sanzionatorio e la regolazione delle spese.