Raddoppio dei termini per l’accertamento e obbligo di denuncia penale (Cass. civ. Sez. V n. 19141 del 12.07.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento tributario, il raddoppio dei termini previsto dalla disciplina ratione temporis applicabile deriva dal mero riscontro di fatti comportanti l’obbligo di denuncia penale ai sensi dell’art. 331 cod. proc. pen., indipendentemente dall’effettiva presentazione della denuncia, dall’inizio dell’azione penale e dall’esito del processo penale. Il giudice tributario, se richiesto con i motivi di impugnazione, controlla la sussistenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia compiendo una valutazione ora per allora (cosiddetta prognosi postuma) e verificando se l’Amministrazione abbia agito con imparzialità o abbia fatto uso pretestuoso e strumentale della norma. Il raddoppio, tuttavia, non opera per l’IRAP, le cui violazioni non sono presidiate da sanzioni penali, a differenza dell’IRPEF e dell’IVA.

Il Fatto

Un contribuente, titolare di una ditta individuale operante nel settore del legno, impugnava un avviso di accertamento relativo all’anno 2007, con cui l’Amministrazione finanziaria aveva rideterminato, ai fini IRPEF, addizionali, IRAP e IVA, imposte, sanzioni e interessi. L’accertamento traeva origine da una verifica fiscale condotta nei confronti di una distinta ditta, risultata emittente di fatture per operazioni inesistenti nell’ambito di una struttura priva di effettiva attività d’impresa.

La Commissione tributaria regionale aveva rigettato l’appello del contribuente, confermando la legittimità del raddoppio dei termini sul presupposto dell’astratta configurabilità del reato e della sufficienza del richiamo per relationem ai verbali di constatazione. Avverso tale pronuncia il contribuente proponeva ricorso per cassazione affidato a sette motivi.

La Motivazione della Corte

Sul secondo motivo, la Corte ricostruisce il quadro normativo applicabile. L’avviso di accertamento era stato notificato prima del 25 dicembre 2013, sicché non venivano in rilievo le modifiche introdotte dal d.lgs. n. 128 del 2015 né l’eliminazione del raddoppio ad opera della legge n. 208 del 2015, in forza delle norme di salvaguardia e del regime transitorio ivi previsti.

Secondo la disciplina ratione temporis applicabile, il raddoppio deriva dal mero riscontro di fatti comportanti l’obbligo di denuncia penale, a prescindere dall’effettiva presentazione della denuncia e dall’esito del processo penale. Richiamando la giurisprudenza costituzionale, il Collegio ribadisce che la sussistenza dei presupposti dell’obbligo di denuncia va verificata con prognosi postuma, per accertare che l’Amministrazione non abbia agito in modo pretestuoso o strumentale. Su tale base il motivo è accolto nei limiti di cui in motivazione.

La Corte opera poi una precisazione decisiva in ordine all’IRAP: poiché le violazioni delle disposizioni che disciplinano tale tributo non sono presidiate da sanzioni penali, a differenza di quanto accade per IRPEF e IVA, il raddoppio dei termini non è applicabile. Il secondo motivo è dunque accolto con riferimento alla sola IRAP.

Quanto al primo motivo, il Collegio esclude la violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., ravvisando nel rigetto dell’eccezione una statuizione implicita compatibile con la costruzione logico-giuridica della sentenza. Nel merito, il termine dilatorio dei sessanta giorni prima della notifica dell’accertamento è inapplicabile in assenza di attività di verifica presso la sede del contribuente; quanto all’IVA, la parte aveva lamentato l’omissione del contraddittorio endoprocedimentale senza indicare le ragioni che avrebbe potuto dedurre in tale sede.

Il terzo motivo è dichiarato inammissibile per sovrapposizione di mezzi di impugnazione eterogenei, difetto di autosufficienza e censura di un accertamento in fatto non sindacabile in sede di legittimità. Il quarto è rigettato, essendo la motivazione della sentenza impugnata esistente e sufficiente, con adesione ragionata ai provvedimenti richiamati. Il sesto e il settimo motivo sono infondati: la deducibilità dei costi per operazioni soggettivamente inesistenti esige la prova dell’inerenza, e la determinazione presuntiva della percentuale di ricarico con i criteri indicati dalla giurisprudenza è legittima quando la merce non presenti caratteristiche differenziate.