Accollo interno del mutuo non deducibile dal valore del conferimento immobiliare (Cass. civ. Sez. V n. 19942 del 17.07.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di imposta di registro dovuta sul conferimento di immobili in società con aumento di capitale, la base imponibile si determina detraendo dal valore reale del bene conferito le sole passività inerenti all’oggetto dell’apporto, ai sensi dell’art. 50 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, come interpretato alla luce della direttiva n. 69/335/CEE e della successiva direttiva n. 2008/7/CE. La deduzione delle passività non consegue automaticamente alla mera iscrizione di ipoteca sull’immobile conferito, né alla stipula di un accollo interno del mutuo tra soci conferenti e società conferitaria. L’accollo esterno, previsto dall’art. 1273 cod. civ., è condizione necessaria ma non sufficiente: occorre altresì che il debito assunto sia collegato alla conservazione, manutenzione, ristrutturazione, ripristino o miglioramento del bene, sì da realizzare un interesse concreto e specifico della società al subentro nella posizione obbligatoria.

Il Fatto

Alcuni soci conferenti hanno apportato alla società conferitaria due immobili in occasione di un aumento di capitale, con contestuale deduzione dal valore dichiarato delle passività derivanti da due mutui erogati da una banca e garantiti da ipoteca sugli stessi immobili. L’amministrazione finanziaria ha emesso un avviso di liquidazione per le imposte di registro, ipotecaria e catastale, contestando la rideterminazione della base imponibile al netto delle passività.

La Commissione tributaria provinciale prima e quella regionale poi hanno rigettato le doglianze dei contribuenti, escludendo la deducibilità per difetto di accollo esterno dei mutui in capo alla società conferitaria e per carenza di inerenza dei debiti all’attività sociale e agli immobili. I contribuenti hanno proposto ricorso per cassazione, affidato a due motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte affronta anzitutto il primo motivo, con cui si censura la violazione dell’art. 50 del d.P.R. n. 131/1986 per essere stata esclusa la deducibilità delle passività collegate agli immobili trasferiti. La disposizione interna costituisce attuazione della direttiva n. 69/335/CEE, il cui art. 5, par. 1, lett. a, prevede che l’imposta sui conferimenti si liquidi sul valore reale dei beni conferiti, previa deduzione delle obbligazioni assunte e degli oneri sopportati dalla società a causa di ciascun conferimento; iI medesimo criterio è ribadito dalla direttiva n. 2008/7/CE.

Da tale inquadramento la Corte trae la conseguenza che sono deducibili solo le passività che trovano causa nello stesso atto di conferimento, non essendo consentita un’indiscriminata detrazione di oneri gravanti sul bene. È necessaria una verifica del collegamento tra passività e bene conferito, anche per evitare mutui ipotecari costituiti in funzione di elusione del carico tributario. In questa prospettiva la circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 247/E del 1999 limita la detrazione alle passività relative ai beni conferiti.

La Corte ricostruisce il contrasto tra il precedente invocato dal giudice di appello (Cass. n. 9580/2013) e l’orientamento più recente (Cass. n. 22325/2022), in linea con un indirizzo consolidato, secondo cui le passività deducibili devono presentare il requisito dell’inerenza all’oggetto del conferimento. Tale requisito va escluso in relazione alla mera iscrizione di ipoteca sull’immobile, che ben potrebbe correlarsi a un finanziamento personale del conferente, e in ogni caso laddove le passività non siano state assunte dalla società per finalità connesse al perseguimento del proprio oggetto sociale.

Precisa il Collegio che l’accollo esterno, lungi dal bastare di per sé ad assicurare l’automatico abbattimento della base imponibile, costituisce condizione necessaria ma non sufficiente, occorrendo il quid pluris dell’inerenza all’oggetto dell’apporto. L’inerenza è ravvisabile quando l’obbligazione sia stata assunta per la conservazione, manutenzione, ristrutturazione, ripristino o miglioramento dell’immobile conferito, sì che la società possa beneficiare dei riflessi della specifica destinazione dell’obbligazione.

Nel caso concreto, si tratta di accollo meramente interno dei debiti ex mutuo tra soci conferenti e società conferitaria, privo dell’adesione liberatoria della banca ex art. 1273 cod. civ.. Sul piano civilistico, l’accollo interno non attribuisce alcun diritto al creditore né modifica i soggetti dell’obbligazione originaria, con la conseguenza che la società non risponde verso la banca e non può invocare la deduzione. Il primo motivo è pertanto infondato.

Quanto al secondo motivo, concernente l’omesso esame di fatto decisivo, la Corte ne rileva l’inammissibilità e comunque l’infondatezza: la preclusione della doppia conforme di cui all’art. 348-ter, quinto comma, cod. proc. civ. impedisce di censurare ex art. 360, primo comma, n. 5), cod. proc. civ. l’omesso esame di fatti decisivi, in quanto i ricorrenti avrebbero dovuto indicare le ragioni di fatto differenti tra i due gradi. Il ricorso è quindi rigettato, con condanna alle spese e l’onere del contributo unificato aggiuntivo.