Delega di firma dell’avviso di accertamento e prova degli utili extracontabili (Cass. civ. Sez. V n. 3292 del 05.02.2024)

Principi di diritto (Massima)
La delega alla sottoscrizione dell’avviso di accertamento ad un funzionario diverso da quello istituzionalmente competente ex art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973 ha natura di delega di firma e non di funzioni, poiché realizza un mero decentramento burocratico senza rilevanza esterna: l’atto resta imputabile all’organo delegante e la sua attuazione può avvenire anche mediante ordini di servizio, senza indicazione nominativa del delegato, essendo sufficiente l’individuazione della qualifica rivestita. La declaratoria di illegittimità costituzionale dell’art. 8, comma 24, d.l. n. 16 del 2012 non incide sulla validità degli atti, non essendo richiesta la qualifica dirigenziale del funzionario di area terza. Nel giudizio di cassazione il profilo concernente il mancato superamento del concorso pubblico, non rilevabile d’ufficio e introdotto solo in appello, costituisce motivo nuovo e come tale inammissibile. Nella società a ristretta base partecipativa la presunzione di attribuzione ai soci degli utili extracontabili accertati non è regolata dall’art. 47 TUIR, che concerne gli utili distribuiti con delibere formali dell’assemblea.

Il Fatto

Il contribuente, socio di una società a ristretta base sociale, era destinatario di una ripresa a tassazione fondata sui maggiori utili accertati in capo alla società, poi fallita. L’istanza di accertamento con adesione rimaneva infruttuosa e il contribuente impugnava l’atto impositivo deducendo il difetto di sottoscrizione, la carenza di motivazione, la violazione del divieto di doppia imposizione e l’illegittima attribuzione del contributo previdenziale.

I due gradi di merito si concludevano in favore dell’Amministrazione finanziaria. La Commissione tributaria regionale riteneva che l’avviso notificato alla società fosse divenuto definitivo per mancata impugnazione e che, trattandosi di società a ristretta base sociale, la ripresa a tassazione nei confronti del socio fosse legittima. Il socio ricorreva per la cassazione della sentenza con cinque motivi, resistiti dall’Avvocatura generale dello Stato.

La Motivazione della Corte

Il primo motivo denuncia la violazione dell’art. 42, comma 1, d.P.R. n. 600 del 1973, lamentando la nullità dell’avviso per assenza di firma del capo dell’Ufficio o di funzionario delegato, e censurando il richiamo alla giurisprudenza sulla firma illeggibile. Il motivo è dichiarato inammissibile nella parte in cui introduce il profilo del mancato superamento del concorso pubblico: si tratta di questione non rilevabile d’ufficio, prospettata solo in appello e non dedotta nei gradi di merito, senza che i ricorrenti abbiano allegato di averla fatta valere ab initio.

Nel merito il motivo è infondato. La Corte ribadisce che la delega di firma realizza un decentramento burocratico privo di rilevanza esterna, restando l’atto imputabile all’organo delegante; essa può essere attuata anche con ordini di servizio, senza indicazione nominativa, essendo sufficiente l’individuazione della qualifica. Richiamando Cass. n. 11013 del 2019, Cass. n. 28850 del 2019 e Cass. n. 5177 del 2020, si afferma che gli avvisi devono essere sottoscritti da un funzionario di area terza, di cui non è richiesta la qualifica dirigenziale, con la conseguenza che nessun effetto sulla validità degli atti deriva dalla declaratoria di incostituzionalità dell’art. 8, comma 24, d.l. n. 16 del 2012.

Il secondo motivo deduce l’omessa e contraddittoria motivazione circa la definitività dell’avviso emesso verso la società non impugnato. La Corte lo dichiara inammissibile per difetto di autosufficienza e per non aver colto la ratio decidendi: dalla documentazione risulta impugnato solo l’avviso diretto al socio, mentre l’atto presupposto non è stato contestato, senza che il ricorrente abbia dimostrato la previa impugnazione o trascritto per estratto tale atto. Si aggiunge che il vizio di contraddittoria motivazione non è più configurabile nel nuovo testo dell’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ..

Il terzo motivo denuncia la violazione dell’art. 112 cod. proc. civ. per omessa pronuncia su un motivo di appello relativo alla carenza di motivazione. La Corte richiama il principio secondo cui l’omessa pronuncia va fatta valere esclusivamente ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ., mentre è inammissibile ove dedotta come violazione dei numeri 3 e 5; nella specie la Commissione tributaria regionale si è pronunciata sulle questioni respingendole, ritenendole inconferenti in ragione della definitività dell’atto presupposto.

Il quarto motivo, relativo alla motivazione sulle prove contrarie alla presunta distribuzione degli utili, incorre nello stesso profilo di inammissibilità del secondo. Il quinto motivo, sulla violazione dell’art. 47, comma 1, TUIR, è infondato: la presunzione di attribuzione degli utili extracontabili ai soci di società a ristretta base partecipativa non è regolata dall’art. 47 TUIR, che concerne gli utili distribuiti con delibere formali, non essendovi alcuna doppia imposizione da mitigare per redditi mai transitati nella contabilità societaria. La Corte dichiara inammissibili il primo, il secondo e il quarto motivo, rigetta gli altri e condanna il ricorrente alle spese.