Onere probatorio del finanziamento soci oltre il decennio (Cass. civ. Sez. V n. 12653 del 09.05.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di determinazione del reddito d’impresa, la deducibilità delle spese richiede una prova scritta ai sensi dell’art. 109 d.P.R. n. 917/1986, che non coincide con l’obbligo legale di conservazione delle scritture contabili oltre il decennio ex art. 2220 cod. civ. e art. 8, comma 5, legge n. 212/2000. L’art. 22, comma 2, d.P.R. n. 600/1973 proroga la conservazione solo se l’accertamento, iniziato prima del decimo anno, non sia ancora definito a tale scadenza. L’interesse fiscale esige comunque che il contribuente conservi la documentazione necessaria a giustificare le poste dedotte per tutto il periodo di esercitabilità del potere di accertamento. Decorso il termine legale, la prova può essere offerta con scritture succedanee o prove indirette liberamente valutabili.

Il Fatto

Una società contribuente riceveva un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2009, scaturente da un processo verbale di constatazione redatto all’esito di una verifica generale. Tra le voci di ripresa rilevava la contestata sopravvenienza attiva per un finanziamento dei soci destinato alla realizzazione di un capannone aziendale, con versamenti operati nel 1999 e ritenuti sussistenti nel 2002. L’Ufficio contestava la mancanza di prova documentale del versamento e della mancata restituzione del finanziamento.

La società opponeva il lungo tempo trascorso e la non obbligatorietà della conservazione delle scritture contabili, trattandosi di periodo risalente a oltre dieci anni dall’inizio delle operazioni di accertamento. I gradi di merito erano sfavorevoli su questo profilo, sicché la contribuente ricorreva per cassazione con unico motivo, cui resisteva l’Agenzia delle entrate con controricorso.

La Motivazione della Corte

Il ricorso denuncia violazione e falsa applicazione dell’art. 22 d.P.R. n. 600/1973, dell’art. 8, comma 5, legge n. 212/2000 e dell’art. 2220 cod. civ., in combinato disposto con l’art. 109 d.P.R. n. 917/1986. La ricorrente censura la sentenza d’appello per avere preteso la prova dei finanziamenti soci mediante documentazione che non era più tenuta a conservare.

La Corte muove dal principio invocato dalla ricorrente e ne riconosce la correttezza in astratto: l’ultrattività dell’obbligo di conservazione oltre il termine decennale opera solo se l’accertamento è iniziato prima del decimo anno e non è ancora definito a quella scadenza, altrimenti l’obbligo dipenderebbe dalla volontà dell’Ufficio, in contrasto con i termini dell’art. 43 d.P.R. n. 600/1973. Sul punto richiama Sez. V n. 9834 del 2016.

La Corte rileva però che il caso è diverso. L’Ufficio rappresenta l’attualità dell’interesse, non dell’obbligo, alla conservazione delle scritture finché la posta è in bilancio. È stato riconosciuto che l’interesse fiscale esige la conservazione della documentazione contabile necessaria a giustificare le spese incrementative per tutto il periodo in cui è esercitabile il potere di accertamento, anche oltre la scadenza decennale (Sez. V n. 26683 del 2009). Il principio di perpetuazione della conservazione oltre il dovere legale, per assolvere l’onere probatorio, è stato più volte affermato (Sez. I n. 7972 del 2016; n. 23974 del 2010; n. 1842 del 2011; n. 19696 del 2014).

Il motivo non si confronta con la reale ratio decidendi della sentenza impugnata, che non richiede l’esibizione delle scritture contabili, ma prende atto dell’assenza di prova documentale del prestito soci ai fini della sua deduzione fiscale. Se le scritture non devono essere conservate oltre il decennio, l’art. 109 d.P.R. n. 917/1986 richiede comunque una prova scritta di qualsiasi natura, anche diversa dai libri societari, che restano prova privilegiata. Ove quella prova non possa più essere offerta, avranno rilievo scritture succedanee o prove indirette liberamente valutabili.

La sentenza impugnata non ha imposto l’esibizione oltre il decennio, ma ha rilevato la mancata giustificazione documentale delle somme dedotte, con violazione delle disposizioni che fanno ricadere sul contribuente l’onere della prova degli elementi riduttivi o estintivi. Il ricorso è quindi dichiarato inammissibile, con condanna della ricorrente alle spese e attestazione dei presupposti per il versamento del contributo unificato.