L’inesistenza di un onere probatorio a carico dell’Amministrazione in caso di contestazione generica di costi non inerenti (Cass. civ. Sez. 5 n. 8907 del 09.04.2026)

Principi di diritto (Massima)
Il principio di inerenza dei costi deducibili, ricavabile dalla nozione di reddito d’impresa e non dall’art. 109, comma 5, TUIR (che concerne la diversa correlazione costi-ricavi), esprime la necessità di riferire i costi all’esercizio dell’attività imprenditoriale, escludendo quelli che si collocano in una sfera ad essa estranea. Il giudizio di inerenza ha natura qualitativa e non quantitativa, sicché l’antieconomicità e l’incongruità della spesa costituiscono solo indici rivelatori della sua mancanza. In tema di riparto dell’onere probatorio, grava sul contribuente l’onere “originario” di provare e documentare l’esistenza e la natura del costo, i fatti giustificativi e la concreta destinazione alla produzione, anche quando l’Amministrazione contesti la genericità delle fatture. L’irregolarità della fattura, non redatta secondo i requisiti dell’art. 21 del d.P.R. n. 633/1972, fa venire meno la presunzione di veridicità del suo contenuto, rendendola inidonea a costituire titolo per la deduzione del costo. L’art. 7, comma 5-bis, d.lgs. n. 546/1992, introdotto dall’art. 6 della legge n. 130/2022, non ha natura interpretativa né efficacia retroattiva, non applicandosi ai giudizi instaurati prima del 16 settembre 2022.

Il Fatto

La società, esercente attività di conduzione campagne marketing e servizi di pubblicità, impugnava un avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle entrate, previo processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza, aveva recuperato a tassazione, per il 2015, costi ritenuti non inerenti ai sensi dell’art. 109 TUIR e, conseguentemente, indeducibili ai fini Ires e Irap e indetraibili ai fini Iva. La contestazione riguardava i costi esposti in n. 108 fatture passive, aventi causale generica del tipo “acquisti materie prime e servizi”, per un importo complessivo di euro 796.016,42. La Commissione Tributaria Provinciale di Roma rigettava il ricorso; la Corte di Giustizia Tributaria di II grado del Lazio rigettava l’appello, ritenendo la motivazione dell’atto impugnato adeguata e non assolto dal contribuente l’onere probatorio circa l’effettività e l’inerenza dei costi. La società ricorreva per cassazione con sei motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte, esaminando preliminarmente il sesto motivo, relativo alla nullità della sentenza per motivazione apparente, lo ha ritenuto infondato. Ha chiarito che la motivazione è solo apparente quando, pur esistendo graficamente, non rende percepibile il fondamento della decisione, con argomentazioni inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice. Nel caso di specie, la sentenza impugnata esponeva adeguatamente le ragioni di fatto e di diritto poste a fondamento del rigetto, richiamando la giurisprudenza di legittimità e il “minimo costituzionale” di cui all’art. 111, sesto comma, Cost.

Nel merito, la Corte ha ribadito il principio per cui il giudizio di inerenza ha natura qualitativa, attenendo alla riferibilità del costo all’attività d’impresa. Ha poi confermato il riparto dell’onere probatorio: il contribuente ha l’onere di provare e documentare l’imponibile, l’esistenza e la natura del costo, i relativi fatti giustificativi e la sua concreta destinazione alla produzione. Solo quando l’Amministrazione ritenga gli elementi dedotti insufficienti o adduca ulteriori circostanze, la contestazione può avvenire contestando la carenza degli elementi di fatto o l’esistenza di elementi che facciano ritenere il costo non correlato all’impresa. La Corte ha inoltre precisato che la fattura irregolare, non redatta secondo i requisiti di cui all’art. 21 del d.P.R. n. 633/1972, fa venir meno la presunzione di veridicità del suo contenuto e la rende inidonea a fondare il diritto alla deduzione del costo.

Con riguardo alla motivazione dell’avviso di accertamento, la Corte ha affermato che l’obbligo di allegazione di cui all’art. 7 della legge n. 212/2000 è limitato ai documenti richiamati nell’atto impositivo e non si estende a quelli menzionati nel processo verbale di constatazione, che devono essere eventualmente prodotti in giudizio per provare la fondatezza della pretesa. Tale onere è correlato alla finalità integrativa della motivazione: il contribuente ha diritto di conoscere gli atti il cui contenuto è richiamato per integrare la motivazione, ma non tutti gli atti cui l’avviso fa riferimento se la motivazione è già sufficiente. La motivazione per relationem al p.v.c. è legittima anche in assenza di una autonoma valutazione dell’Ufficio, che condivide le conclusioni della polizia tributaria, realizzando un’economia di scrittura che non lede il contraddittorio.

Quanto alla violazione dell’art. 115 c.p.c. per la mancata applicazione del principio di non contestazione, la Corte ha precisato che l’accertamento della sussistenza di una contestazione o non contestazione è funzione del giudice di merito, sindacabile solo per vizi di motivazione. Ha inoltre dichiarato inammissibile il motivo concernente la mancata compensazione delle spese ai sensi dell’art. 15, comma 2, d.lgs. n. 546/1992, come sostituito dal d.lgs. n. 220/2023, per difetto di specificità e per la sua inapplicabilità ratione temporis ai giudizi instaurati prima del 4 gennaio 2024.

La Corte ha, infine, rigettato il ricorso, condannando la ricorrente alla rifusione delle spese e, ai sensi dell’art. 380-bis c.p.c., alla sanzione di cui all’art. 96, terzo comma, c.p.c. in favore della controparte e di cui al quarto comma in favore della Cassa delle ammende, per il carattere pacifico dei principi applicati e la manifesta infondatezza del ricorso.