Responsabilità ex art. 36 d.P.R. 602/1973 e definitività dell’avviso presupposto (Cass. civ. Sez. V n. 17427 del 28.06.2025)

Principi di diritto (Massima)
La responsabilità dell’amministratore di società di capitali per i debiti tributari, prevista dall’art. 36 d.P.R. n. 602/1973, non è un’obbligazione o coobbligazione tributaria né una successione nel debito, ma un’autonoma obbligazione personale di natura civilistica, che trova fonte nella legge e rinvia agli artt. 1176 e 1218 cod. civ.. Essa è chiamata a rispondere per un fatto proprio e in forza di un distinto titolo, e deve essere accertata con atto motivato, ai sensi del quinto comma della medesima disposizione. Ne consegue che, ove l’avviso di accertamento sia stato ritualmente notificato al soggetto e non impugnato, esso diviene definitivo anche nei suoi confronti: la successiva cartella esattoriale può essere contestata davanti agli organi del contenzioso tributario solo per vizi propri, non già per vizi dell’atto presupposto, ai sensi dell’art. 19, comma 3, d.lgs. n. 546/1992.

Il Fatto

Il contribuente impugnava davanti alla Commissione tributaria provinciale una cartella di pagamento di importo rilevante, derivante dall’iscrizione a ruolo a titolo definitivo per Iva, Ires e Irap, oltre sanzioni e interessi. La pretesa traeva origine da un avviso di accertamento emesso nei confronti di una società di capitali, cancellata dal registro delle imprese, e notificato al contribuente quale socio amministratore della stessa.

Il contribuente contestava la propria responsabilità patrimoniale, invocando il principio di autonomia patrimoniale perfetta delle società di capitali: gli obblighi tributari, a suo avviso, erano riferibili esclusivamente alla società. Dopo un primo grado concluso con declaratoria di inammissibilità e una riforma in appello che aveva dichiarato la nullità per omessa integrazione del contraddittorio, la Commissione tributaria regionale accoglieva l’appello del contribuente, ritenendo necessario un autonomo atto impositivo motivato, non essendo sufficienti le contestazioni contenute in un avviso notificatogli “per conoscenza”. L’Agenzia delle entrate proponeva ricorso per cassazione.

La Motivazione della Corte

La Corte ricostruisce anzitutto il quadro normativo. L’art. 36 d.P.R. n. 602/1973, nella versione applicabile ratione temporis, contempla distinte fattispecie di responsabilità: quella dei liquidatori, quella degli amministratori in carica al momento dello scioglimento quando non si provveda alla nomina dei liquidatori, quella dei soci e quella degli amministratori che, negli ultimi due periodi d’imposta precedenti la messa in liquidazione, abbiano compiuto operazioni di liquidazione o occultato attività sociali anche mediante omissioni nelle scritture contabili.

Quanto agli elementi costitutivi, il giudice di legittimità ribadisce che la responsabilità in esame è di natura civilistica e trova fonte in un’obbligazione propria ex lege, in base agli artt. 1176 e 1218 cod. civ. Le condotte descritte non hanno natura tributaria, perché estranee alla realizzazione di fatti indice di capacità contributiva, e appartengono alla sfera del diritto civile. Non si configura, pertanto, un’obbligazione o coobbligazione del debito tributario in capo all’amministratore, né una successione nel debito nell’ipotesi di cancellazione della società: ricorre piuttosto un’autonoma obbligazione personale. La Corte richiama sul punto Sezioni Unite n. 32790 del 2023 e Cass. n. 8886 del 2021.

Sotto il profilo temporale, il beneplacito legislativo circoscrive al biennio anteriore alla messa in liquidazione il periodo rilevante per le azioni liquidatorie o distrattive, e la responsabilità è commisurata all’importo dei debiti d’imposta che avrebbero trovato capienza in sede di graduazione dei debiti.

Il passaggio decisivo riguarda l’atto di accertamento. Il quinto comma dell’art. 36 citato ribadisce che le ipotesi di responsabilità ivi contemplate devono essere accertate con atto motivato. Nel caso concreto, l’avviso notificato al contribuente conteneva l’espressa imputazione allo stesso delle somme dovute dalla società, in qualità di socio amministratore pro tempore, per il compimento di atti dolosamente finalizzati all’occultamento dell’imponibile e all’evasione fiscale. L’atto era stato notificato dopo l’estinzione e la cancellazione della società, secondo il paradigma dell’art. 36. La Corte esclude che l’avviso fosse stato notificato “per mera conoscenza”, rilievo apoditticamente affermato dai giudici di appello e smentito dal contenuto dell’atto.

Poiché il contribuente non aveva impugnato l’avviso nel termine, questo era divenuto definitivo anche nei suoi confronti. Richiamando Cass., Sez. VI, n. 25995 del 2017 e Cass., Sez. V, n. 8704 del 2013, la Corte afferma che la cartella esattoriale fondata su un avviso non impugnato può essere contestata solo per vizi propri, non per vizi dell’atto presupposto. Il ricorso erariale è pertanto accolto, la sentenza cassata e la causa decisa nel merito, con declaratoria di inammissibilità del ricorso originario ai sensi dell’art. 19, comma 3, d.lgs. n. 546/1992.